OBRAČUN POREZA NA DOBIT ZA 2015. GODINU

• Rok za podnošenje poreskog bilansa i poreske prijave je 28. jun 2016. godine •

Poreska prijava poreza na dobit za 2015. godinu, sa poreskim bilansom, kao prilogom, podnosi se isključivo elektronskim putem, upotrebom elektronskih servisa Poreske uprave, na način propisan Pravilnikom o podnošenju poreske prijave elektronskim putem (“Službeni glasnik RS”, broj 113/2013).

Sastavljanje poreskog bilansa i podnošenje poreske prijave za 2015. godinu, obveznici poreza na dobit pravnih lica vrše na osnovu:

  • Zakona o porezu na dobit pravnih lica (“Sl. glasnik RS”, br. 25/2001, 80/2002, 80/2002 – dr. zakon, 43/2003, 84/2004, 18/2010, 101/2011, 119/2012, 47/2013, 108/2013, 68/2014 – dr. zakon, 142/2014 i 91/2015 – autentično tumačenje – dalje: Zakon);
  • Zakona o poreskom postupku i poreskoj administraciji (“Sl. glasnik RS”, br. 80/2002, 84/2002 – ispr., 23/2003 – ispr., 70/2003, 55/2004, 61/2005, 85/2005 – dr. zakon, 62/2006 – dr. zakon, 63/2006 – ispr. dr. zakona, 61/2007, 20/2009, 72/2009 – dr. zakon, 53/2010, 101/2011, 2/2012 – ispr., 93/2012, 47/2013, 108/2013, 68/2014, 105/2014, 91/2015 – autentično tumačenje i 112/2015 – dalje: ZPPPA);
  • Pravilnika o sadržaju poreskog bilansa i drugim pitanjima od značaja za način utvrđivanja poreza na dobit pravnih lica (“Sl. glasnik RS”, br. 20/2014 i 41/2015 – dalje: Pravilnik);
  • Pravilnika o sadržaju poreske prijave za obračun poreza na dobit pravnih lica (“Sl. glasnik RS”, broj 30/2015 – dalje: Pravilnik o poreskoj prijavi);
  • Pravilnika o načinu razvrstavanja stalnih sredstava po grupama i načinu utvrđivanja amortizacije za poreske svrhe (“Sl. glasnik RS”, br. 116/2004 i 99/2010 – dalje: Pravilnik o amortizaciji);
  • Pravilnika o transfernim cenama i metodama koje se po principu “van dohvata ruke” primenjuju kod utvrđivanja cene transakcija među povezanim licima (“Sl. glasnik RS”, br. 61/2013 i 8/2014 – dalje: Pravilnik o transfernim cenama);
  • Pravilnika o kamatnim stopama za koje se smatra da su u skladu sa principom “van dohvata ruke”(“Sl. glasnik RS”, br.__/2016);
  • Pravilnika o načinu iskazivanja prihoda i rashoda radi utvrđivanja dobiti koju stalna poslovna jedinica nerezidentnog obveznika ostvari na teritoriji Republike Srbije (“Sl. glasnik RS”, broj 41/2015 – dalje: Pravilnik za stalne poslovne jedinice);
  • Pravilnika o ulaganjima u oblasti kulture koja se priznaju kao rashod (“Sl. glasnik RS”, br. 9/2002);
  • Pravilnika o sadržaju poreskog bilansa za nedobitne organizacije – obveznike poreza na dobit pravnih lica (“Sl. glasnik RS”, br. 60/2014, 41/2015 i 53/2015 – dalje: Pravilnik za nedobitne organizacije).

Obveznici podnošenja poreske prijave i poreskog bilansa

 

Obveznici podnošenja poreske prijave na Obrascu PDP i poreskog bilansa na Obrascu PB 1

Poresku prijavu na Obrascu PDP i poreski bilans na Obrascu PB 1 podnose:

  • privredna društva osnovana u skladu sa Zakonom o privrednim društvima (“Sl. glasnik RS”, br. 36/2011, 99/2011 i 83/2014 – dr. zakon i 5/2015), uključujući i banke, društva za osiguranje, berze i brokersko-dilerska društva, društva za upravljanje dobrovoljnim penzijskim fondovima, društva za upravljanje investicionim fondovima, kao i sva druga pravna lica osnovana radi obavljanja delatnosti u cilju sticanja dobiti (kao što su npr. privatne zdravstvene ustanove, privatne visokoobrazovne ustanove i sl.) – član 1. stav 1. Zakona;
  • preduzeća osnovana u skladu sa Zakonom o preduzećima (“Sl. list SRJ”, br. 29/96, 33/96 – ispr., 29/97, 59/98, 74/99, 9/2001 – odluka SUS i 36/2002 i “Sl. glasnik RS”, br. 125/2004 – dr. zakon), sa obavezom da se usklade sa Zakonom o privrednim društvima (društvena preduzeća, javna preduzeća nezavisno od načina ostvarivanja prihoda) – član 1. stav 1. Zakona;
  • zadruge koje ostvaruju prihod na tržištu – član 1. stav 2. Zakona.

Obveznici podnošenja poreske prijave na Obrascu PDP i poreskog bilansa na Obrascu PBN 1

Drugo pravno lice (član 1. stav 3. Zakona), koje se ne smatra pravnim licem iz člana 1. st. 1. i 2. Zakona, ako ostvaruje prihode prodajom proizvoda na tržištu ili vršenjem usluga uz naknadu (nedobitna organizacija), a koje primenjuje kontni okvir za druga pravna lica propisanPravilnikom o kontnom okviru i sadržini računa u kontnom okviru za druga pravna lica (“Sl. glasnik RS”, broj 137/2014), podnosi poresku prijavu u skladu sa Pravilnikom o poreskoj prijavi i poreski bilans na Obrascu PBN 1. Nedobitna organizacija u smislu Zakona je pravno lice koje nije osnovano radi ostvarivanja dobiti, već je u skladu sa zakonom osnovano radi postizanja drugih ciljeva utvrđenih u njegovim opštim aktima.

Poresko konsolidovanje – podnošenje poreskog bilansa na Obrascu KPB

Matično pravno lice i zavisna pravna lica, u smislu Zakona, čine grupu povezanih pravnih lica ako među njima postoji neposredna ili posredna kontrola nad najmanje 75% akcija ili udela. Povezana pravna lica imaju pravo na poresko konsolidovanje pod uslovima propisanim odredbama čl. 55. do 57. Zakona. Za grupu pravnih lica kojoj je odobreno poresko konsolidovanje, obveznik matično pravno lice podnosi poreskom organu konsolidovani poreski bilans na Obrascu KPB (koji je propisan Pravilnikom).

Nerezidentni obveznici podnose poreski bilans na Obrascu PBPJ

Prema odredbi člana 5. Zakona, nerezidentni obveznik koji obavlja delatnost na teritoriji Republike preko stalne poslovne jedinice koja vodi poslovne knjige u skladu sa propisima o računovodstvu (ogranak i drugi organizacioni delovi nerezidentnog obveznika koji obavljaju delatnost), oporezivu dobit utvrđuje u skladu sa ovim zakonom, i podnosi poreski bilans (na Obrascu PB 1 koji je propisan Pravilnikom) i poresku prijavu (u skladu sa Pravilnikom o poreskoj prijavi).

Nerezidentni obveznik koji obavlja delatnost na teritoriji Republike preko stalne poslovne jedinice koja, u skladu sa propisima o računovodstvu, nije u obavezi da vodi poslovne knjige, dužan je da u toj stalnoj poslovnoj jedinici vodi evidenciju kojom se obuhvataju svi podaci o prihodima i rashodima, kao i drugi podaci od značaja za utvrđivanje dobiti koju ta jedinica ostvaruje poslovanjem na teritoriji Republike, i s tim u vezi, da podnese poreski bilans (na Obrascu PBPJ koji je propisan Pravilnikom za stalne poslovne jedinice) i poresku prijavu (u skladu sa Pravilnikom o poreskoj prijavi).

Poreski bilans i poresku prijavu podnosi i nerezidentni obveznik koji delatnost na teritoriji Republike obavlja preko stalne poslovne jedinice koja se saglasno međunarodnom ugovoru o izbegavanju dvostrukog oporezivanja ne smatra stalnom poslovnom jedinicom (član 5. stav 3. Zakona).

Iz Mišljenja Ministarstva finansija, br. 413-01-85/2013-04 od 30. jula 2013. godine
“… Prema odredbi člana 5. stav 1. Zakona, nerezidentni obveznik koji obavlja delatnost na teritoriji Republike poslovanjem preko stalne poslovne jedinice koja vodi poslovne knjige u skladu sa propisima kojima se uređuje računovodstvo i revizija (ogranak i drugi organizacioni delovi nerezidentnog obveznika koji obavljaju delatnost), oporezivu dobit utvrđuje u skladu sa ovim zakonom i podnosi za stalnu poslovnu jedinicu poreski bilans kao poreski obveznik iz člana 1. stav 1. ovog zakona i poresku prijavu.

Shodno odredbi člana 5. stav 3. Zakona, poreski bilans i poresku prijavu iz stava 1, odnosno evidenciju iz stava 2. ovog člana podnosi i nerezidentni obveznik koji delatnost na teritoriji Republike obavlja preko stalne poslovne jedinice koja se saglasno međunarodnom ugovoru o izbegavanju dvostrukog oporezivanja ne smatra stalnom poslovnom jedinicom. Napominjemo, odredba člana 5. stav 3. Zakona, kao takva, primenjuje se na utvrđivanje, obračunavanje i plaćanje poreske obaveze počev za 2013. godinu shodno Zakonu o izmenama i dopunama Zakona o porezu na dobit pravnih lica (“Službeni glasnik RS”, broj 47/13).

Prema tome, kada nerezidentni obveznik obavlja delatnost na teritoriji Republike Srbije preko stalne poslovne jedinice – ogranka, koji izvodi građevinske radove u trajanju dužem od šest meseci, pri čemu je ogranak dužan da vodi poslovne knjige u skladu sa propisima kojima se uređuje računovodstvo i revizija, ogranak oporezivu dobit utvrđuje u poreskom bilansu na Obrascu PB 1 čiji sadržaj je propisan Pravilnikom o sadržaju poreske prijave i drugim pitanjima od značaja za način utvrđivanja poreza na dobit pravnih lica (“Službeni glasnik RS”, br. 99/10… 8/13), a konačnu obavezu po osnovu poreza na dobit pravnih lica u poreskoj prijavi na Obrascu PDO, koji je propisan Pravilnikom o sadržaju poreske prijave za obračun poreza na dobit pravnih lica (“Službeni glasnik RS, br. 99/10 i 8/13).

Međutim, s obzirom da se, u konkretnom slučaju, primenjuju odredbe Ugovora, prema kojima gradilište ili građevinski ili montažni radovi čine stalnu poslovnu jedinicu samo ako traju duže od osamnaest meseci, te da, pravo oporezivanja dobiti ostvarene od izvođenja predmetnih radova pripada isključivo zemlji rezidentnosti matičnog nerezidentnog pravnog lica (u konkretnom slučaju, Republici Turskoj) mišljenja smo da ogranak nerezidentnog pravnog lica (rezidenta Republike Turske) ne podleže oporezivanju dobiti koju ostvari izvođenjem tih radova na teritoriji Republike. Prema tome, a saglasnoj navedenoj odredbi člana 5. stav 3. Zakona, ogranak prilikom sastavljanja poreske prijave, u delu 10. na Obrascu PDO, unosi napomenu da dobit ogranka ostvarena po osnovu izvođenja građevinskih radova na teritoriji Republike Srbije, ne podleže oporezivanju porezom na dobit pravnih lica…”

 

Budžetski korisnici podnose poreski bilans na Obrascu PBN

Drugo pravno lice (član 1. stav 3. Zakona), koje se ne smatra pravnim licem iz člana 1. st. 1. i 2. Zakona – nedobitna organizacija, ako ostvaruje prihode prodajom proizvoda na tržištu ili vršenjem usluga uz naknadu, a koje primenjuje kontni plan za budžetski sistem, podnosi poresku prijavu u skladu sa Pravilnikom o poreskoj prijavi, a poreski bilans na Obrascu PBN (koji je propisan Pravilnikom za nedobitne organizacije).

Druga pravna lica koja podnose poreski bilans na Obrascu PBN 2, odnosno na Obrascu PBN 3

Drugo pravno lice (član 1. stav 3. Zakona), koje se ne smatra pravnim licem iz člana 1. st. 1. i 2. Zakona – nedobitna organizacija, ako ostvaruje prihode prodajom proizvoda na tržištu ili vršenjem usluga uz naknadu, a koje primenjuje kontni plan za banke (kao npr. Fond za razvoj Republike Srbije) podnosi poresku prijavu na u skladu sa Pravilnikom o poreskoj prijavi, a poreski bilans na Obrascu PBN 2 (koji je propisan Pravilnikom za nedobitne organizacije).

Drugo pravno lice (član 1. stav 3. Zakona), koje se ne smatra pravnim licem iz člana 1. st. 1. i 2. Zakona – nedobitna organizacija, ako ostvaruje prihode prodajom proizvoda na tržištu ili vršenjem usluga uz naknadu, a koje primenjuje kontni plan za Narodnu banke (Narodna banka Srbije) podnosi poresku prijavu u skladu sa Pravilnikom o poreskoj prijavi, a poreski bilans na Obrascu PBN 3 (koji je propisan Pravilnikom za nedobitne organizacije).

Rok za podnošenje poreske prijave i poreskog bilansa

Poresku prijavu i poreski bilans, radi utvrđivanja poreske obaveze (za 2015. godinu), obveznik je dužan da podnese nadležnom poreskom organu u roku od 180 dana od dana isteka perioda za koji se utvrđuje poreska obaveza. Pored ove poreske prijave, poreski obveznik iz člana 34. stav 1. Zakona podnosi i poresku prijavu u rokovima propisanim tim članom, dok poreski obveznik u postupku stečaja koji se sprovodi bankrotstvom podnosi poresku prijavu samo u roku koji je propisan članom 34. stav 4. Zakona. U slučaju statusne promene koja ima za posledicu prestanak društva poreska prijava podnosi se u roku od 60 dana od dana statusne promene.

Zakonom je propisana obaveza obveznika da uz poresku prijavu podnese poreski bilans. Naime, ako uz poresku prijavu poreski obveznik ne podnese i poreski bilans, smatra se da poreska prijava nije podneta (član 63. stav 7. Zakona).

Poreska prijava i poreski bilans za 2015. godinu podnose se najkasnije do 28. juna 2016. godine, isključivo elektronskim putem.

Stopa poreza na dobit za 2015. godinu iznosi 15%.

Poreska uprava može produžiti rok za podnošenje poreske prijave na način propisan članom 39. ZPPA, odnosno na pismeni zahtev poreskog obveznika, koji je podnet pre isteka roka za podnošenje poreske prijave. Ukoliko je zahtev za produženje roka odbijen, i istekao je zakonski rok za podnošenje poreske prijave, poreska prijava se mora podneti u roku od pet dana od dana dostavljanja zaključka o odbijanju.

Ako poreski obveznik ustanovi da poreska prijava, koju je podneo Poreskoj upravi, sadrži grešku ili propust, dužan je da odmah, a najkasnije do isteka roka zastarelosti, podnese poresku prijavu, u kojoj su greška ili propust otklonjeni (izmenjena poreska prijava). Prvobitno podneta poreska prijava ne vraća se poreskom obvezniku. Izmenjenu poresku prijavu obveznik može podneti najviše dva puta za isti poreski period. Ukoliko obveznik ispuni navedene uslove, smatraće se da greškom ili propustom u prvobitnoj poreskoj prijavi nije učinjeno krivično delo ili prekršaj iz ovog zakona. Izuzetno, poreski obveznik ne može podneti izmenjenu poresku prijavu posle postupka pokretanja poreske kontrole za kontrolisani poreski period.

Dokumentacija koja se dostavlja uz poreski bilans i prijavu

Obveznik je dužan da radi utvrđivanja poreske obaveze nadležnom poreskom organu podnese samo poresku prijavu i poreski bilans uključujući i ostale obrasce propisane Pravilnikom u kojima je iskazao podatke koji su neophodni za utvrđivanje tačnosti obračuna poreske obaveze:

  • Obrazac OA – obračun amortizacije stalnih sredstava,
  • Obrazac OK o priznavanju kamate kod duga povezanom licu,
  • Obrazac SU za utvrđivanje srazmernog dela ulaganja u osnovna sredstva,
  • Obrazac SI o srazmerno stečenoj imovini statusnom promenom,
  • AneksObrasca PB1 za obračun kredita po osnovu dividendi ostvarenih iz druge države,
  • Aneks 1 Obrasca PB1 za obračun poreskog kredita po osnovu prihoda ostvarenih u drugoj državi,
  • KPB o poreskoj konsolidaciji.
Navedeni obrasci podnose se kao prilog uz poresku prijavu, i to, isključivo elektronskim putem.

Takođe, obveznik je dužan da nadležnom poreskom organu dostavi i dokumentaciju koju nadležni organ zatraži u skladu sa propisima koji uređuju poreski postupak i poresku administraciju, imajući u vidu da se činjenice u poreskom postupku utvrđuju na osnovu dokaza, pri čemu se kao dokaz mogu upotrebiti poreska prijava, poreski bilans, poslovne knjige i evidencije, računovodstveni iskazi, poslovna dokumentacija i druge isprave i informacije kojima raspolaže Poreska uprava, prikupljene od poreskog obveznika ili trećih lica, iskaz svedoka, nalaz veštaka, uviđaj i svako drugo sredstvo kojim se činjenice mogu utvrditi (čl. 43. i 44. ZPPA).

Prema tome, uz poreski bilans i poresku prijavu za 2015. godinu, obveznik nije dužan da podnosi finansijske izveštaje i drugu dokumentaciju (ugovori, fakture, izvodi sa računa banaka i sl.), osim u slučaju da to od njega zatraži nadležni poreski organ.

Imajući u vidu da su Zakonom o izmenama i dopunama Zakona o porezu na dobit pravnih lica (“Službeni glasnik RS”, broj 119/2012) između ostalog, ukinuti poreski podsticaji iz čl. 45. i 48a Zakona o porezu na dobit pravnih lica (“Službeni glasnik RS”, br. 25/2001, 80/2002, 43/2003, 84/2004, 18/2010 i 101/2011), uz poreski bilans i poresku prijavu za 2015. godinu Obrazac PK 1 i Obrazac DK podnose samo oni obveznici koji su stekli pravo na prenošenje neiskorišćenog dela predmetnih podsticaja i to do isteka roka i na način propisan tim zakonom.

Takođe, kako je Zakonom o izmenama i dopunama Zakona o porezu na dobit pravnih lica (“Službeni glasnik RS”, broj 108/2013) ukinut poreski kredit iz člana 48. Zakona o porezu na dobit pravnih lica (“Službeni glasnikRS”, br.25/2001, 80/2002, 43/2003, 84/2004, 18/2010, 101/2011, 119/2012 i 47/2013), uz poreski bilans i poresku prijavu za 2015. godinu Obrazac PK podnose samo oni obveznici koji su stekli pravo na prenošenje neiskorišćenog dela predmetnog kredita i to do isteka roka i na način propisan tim zakonom.

 

Sastavljanje poreskog bilansa – Obrazac PB 1

 

  1. Dobit i gubitak pre oporezivanja

 

I Rezultat u Bilansu uspeha

 

Dobit poslovne godine – r. br. 1

Oporeziva dobit utvrđuje se u poreskom bilansu usklađivanjem dobiti iskazane u bilansu uspeha, koji je sačinjen u skladu sa MRS, odnosno MSFI i propisima kojima se uređuje računovodstvo, na način utvrđen Zakonom. S tim u vezi, na rednom broju 1. Obrasca PB 1 unosi se ostvarena dobit za period januar-decembar 2015. godine (pre oporezivanja) iskazana na odgovarajućoj AOP poziciji u bilansu uspeha koji je sačinjen u skladu sa aktom kojim su propisani sadržina i forma finansijskih izveštaja koje obveznik primenjuje prilikom sastavljanja finansijskih izveštaja.

Tako npr. privredna društva i zadruge u poreskom bilansu vrše usklađivanje dobiti iz redovnog poslovanja pre oporezivanja, iskazane na poziciji AOP 1054 u Bilansu uspeha koji ovi obveznici primenjuju prilikom sastavljanja finansijskih izveštaja za 2015. godinu, a u skladu sa Pravilnikom o sadržini i formi obrazaca finansijskih izveštaja za privredna društva, zadruge i preduzetnike (“Službeni glasnik RS”, br. 95/2014 i 144/2014).

Iz Mišljenje Ministarstva finansija, br. 413-00-55/2013-04 od 14.2.2013. godine:
“…Obveznik u svojim poslovnim knjigama evidentira prihode i rashode po osnovu kojih u bilansu uspeha (na odgovarajućoj poziciji) iskazuje rezultat poslovanja, odnosno dobitak (gubitak) pre oporezivanja, pri čemu je dužan da bilans uspeha sastavlja u skladu sa propisima kojima se uređuje računovodstvo i revizija i MRS, odnosno MSFI, ili (ukoliko se radi o malom pravnom licu koje nije u obavezi da primenjuje MRS, odnosno MSFI), u skladu sa načinom priznavanja, merenja i procenjivanja prihoda i rashoda koji propisuje ministar finansija. Tako utvrđeni dobitak obveznik prenosi u poreski bilans i iskazuje ga u Obrascu PB 1 koji je propisan Pravilnikom o sadržaju poreskog bilansa i drugim pitanjima od značaja za način utvrđivanja poreza na dobit pravnih lica (“Službeni glasnik RS”, br. 99/10, 8/11, 13/12 i 8/13, u daljem tekstu: Pravilnik), pod rednim brojem 1. – Dobit poslovne godine, pri čemu se usklađivanjem tako iskazane dobiti poslovne godine (iz bilansa uspeha) na način propisan Zakonom o porezu na dobit pravnih lica (“Službeni glasnik RS”, br. 25/01, 80/02, 43/03, 84/04, 18/10, 101/11 i 119/12 u daljem tekstu: Zakon o porezu na dobit), utvrđuje oporeziva dobit obveznika.”
Iz Mišljenje Ministarstva finansija, br. 430-00-425/2014-04 od 23.10.2014. godine, prema kome obveznik:
“… za svrhu obračuna poreza za poreski period za koji se podnosi poreska prijava, utvrđuje poresku osnovicu u poreskom bilansu, na Obrascu PB 1 koji je propisan Pravilnikom o sadržaju poreskog bilansa i drugim pitanjima od značaja za način utvrđivanja poreza na dobit pravnih lica (“Službeni glasnik RSˮ, broj 20/14), pri čemu pod rednim brojem 1. tog obrasca iskazuje dobit poslovne godine (koja sadrži i dobit ostvarenu u drugoj državi) pre oporezivanja, što znači da se dobit iz bilansa uspeha ne umanjuje po osnovu poreza koji je njegova stalna poslovna jedinica platila u drugoj državi…”

 

Dobit ostvarena po osnovu prihoda od predmeta koncesije – r. br. 2

Na rednom broju 2. Obrasca PB 1 unosi se dobit ostvarena po osnovu prihoda od predmeta koncesije koja ne podleže oporezivanju u skladu sa članom 4. Pravilnika o sadržaju poreskog bilansa i drugim pitanjima od značaja za način utvrđivanja poreza na dobit pravnih lica (“Službeni glasnik RS”, br. 99/10, 8/11, 13/12 i 8/13), iskazana na rednom broju 5. Obrasca DK koji je propisan tim pravilnikom. Podatak unose obveznici, koncesiona preduzeća koja nisu posebno osnovana samo za obavljanje delatnosti date koncesionim ugovorom, pa su dužna da utvrde i na ovom rednom broju iskažu, odnosno izdvoje dobit ostvarenu po osnovu prihoda od predmeta koncesije.

Imajući u vidu da je zakonska odredba kojom je ovaj poreski podsticaj bio propisan (član 45.) prestala da važi na osnovu izmena i dopuna zakona koji uređuje oporezivanje dobiti pravnih lica iz 2012. godine, podatak na ovom rednom broju iskazuju samo oni obveznici koji su do 31.12.2012. godine ostvarili pravo na predmetni podsticaj, u kom slučaju to pravo mogu da koriste najduže do 31.12.2017. godine (s obzirom da rok za korišćenje ovog podsticaja ne može biti duži od pet godina).

Gubitak poslovne godine – r. br. 3

Na rednom broju 3. Obrasca PB 1 unosi se gubitak za period januar – decembar 2015. godine, iskazan na odgovarajućoj AOP poziciji u bilansu uspeha koji je sačinjen u skladu sa aktom kojim su propisani sadržina i forma finansijskih izveštaja koje obveznik primenjuje prilikom sastavljanja finansijskih izveštaja.

Tako npr. privredna društva i zadruge u poreskom bilansu vrše usklađivanje gubitka iz redovnog poslovanja pre oporezivanja, iskazanog na poziciji AOP 1059 u Bilansu uspeha koji ovi obveznici primenjuju prilikom sastavljanja finansijskih izveštaja za 2015. godinu, a u skladu sa Pravilnikom o sadržini i formi obrazaca finansijskih izveštaja za privredna društva, zadruge i preduzetnika (“Službeni glasnik RS”, br. 95/2014 i 144/2014).

II Dobici i gubici od prodaje imovine iz člana 27. Zakona (iskazani u Bilansu uspeha) – r. br. 4 i 5

Na r. br. 4. i 5. unose se dobici i gubici od prodaje imovine iskazani u bilansu uspeha na odgovarajućim računima na kojima se iskazuju dobici, odnosno gubici od prodaje imovine (saglasno propisima o računovodstvu i MRS, odnosno MSFI), nastali prodajom, odnosno drugim prenosom uz naknadu imovine navedene u članu 27. stav 1. Zakona, i to:

  • nepokretnosti, korišćene kao osnovno sredstvo za obavljanje delatnosti;
  • prava industrijske svojine,
  • udela u kapitalu pravnih lica i akcija i ostalih hartija od vrednosti, osim obveznica izdatih u skladu sa propisima kojima se uređuje izmirenje obaveza Republike po osnovu zajma za privredni razvoj, devizne štednje građana i dužničkih hartija od vrednosti čiji je izdavalac, u skladu sa zakonom, Republika, autonomna pokrajina, jedinica lokalne samouprave ili Narodna banka Srbije;
  • investicione jedinice otkupljene od strane investicionog fonda, u skladu sa zakonom kojim se uređuju investicioni fondovi.

Ukoliko u bilansu uspeha nije iskazao dobitke, odnosno gubitke od prodaje navedene imovine, obveznik ne popunjava red. br. 4. i 5.

Napominjemo da se prodajom opreme ne ostvaruje kapitalni dobitak, odnosno gubitak u skladu sa Zakonom, pa se, s tim u vezi, dobici i gubici ostvareni po osnovu prodaje opreme ne isključuju iz dobiti poslovne godine (sa r. br. 1. Obrasca PB 1), i samim tim se ne iskazuju pod r. br. 4. i 5. Obrasca PB 1.

III Usklađivanje rashoda – r. br. 6 do 34

U ovom delu Obrasca PB 1 unose se rashodi koji se prema Zakonu ne priznaju u poreskom bilansu, odnosno koji se uključuju u poresku osnovicu – oporezivu dobit.

Za utvrđivanje poreske obaveze u poreskom bilansu priznaju se rashodi i prihodi u iznosima iskazanim u bilansu uspeha, u skladu sa MRS, odnosno MSFI i propisima o računovodstvu, sa izuzetkom onih prihoda i rashoda za koje je Zakonom propisan drugi način utvrđivanja.

Troškovi koji nisu dokumentovani – r. br. 6

Na ovom rednom broju unosi se celokupan iznos troškova koji se ne mogu dokumentovati. Prema tome, rashodi koji nisu dokumentovani (a koji se kao takvi ne priznaju u bilansu uspeha saglasno propisima o računovodstvu) ne mogu biti priznati u poreskom bilansu.

Ukoliko je u bilansu uspeha ipak iskazan rashod koji nije dokumentovan, on se neće priznati u poreskom bilansu, i on se, kao takav iskazuje na rednom broju 6. Obrasca PB 1.

Međutim, ovo se ne odnosi na rashode nastale u obračunskom periodu za koji se sastavljaju finansijski izveštaji, a koje je obveznik dužan da, prema propisima o računovodstvu i MRS, iskaže u svojim finansijskim izveštajima, pri čemu će se dokument o tim rashodima evidentirati u narednom obračunskom periodu.

Iz Mišljenja Ministarstva finansija, br. 430-07-00272/2009-04 od 25.11.2009. godine:
“… kada je prema propisima o računovodstvu i reviziji i MRS, obveznik dužan da u svojim finansijskim izveštajima (sačinjenim u skladu sa propisima o računovodstvu i reviziji i MRS) iskaže rashode koji se odnose na obračunski period za koji se sastavljaju finansijski izveštaji, pri čemu će se dokument o tim rashodima evidentirati u narednom obračunskom periodu, obvezniku se, u konkretnom slučaju, tako iskazani rashodi priznaju u poreskom bilansu za prethodni poreski period, ukoliko se nesporno može utvrditi da se (u tom slučaju) radi o rashodima koji su nastali u poreskom periodu u kome su priznati, bez obzira što će dokument o tim rashodima biti iskazan u poslovnim knjigama obveznika u narednom poreskom periodu.

U svakom konkretnom slučaju, Poreska uprava u postupku poreske kontrole utvrđuje sve neophodne činjenice (na osnovu podataka iz poslovnih knjiga i evidencija poreskog obveznika kao i drugih isprava i dokaza), u skladu sa zakonom kojim se uređuje poreski postupak i poreska administracija, koje su od uticaja na visinu poreske obaveze.”

Iz Mišljenja Ministarstva finansija, br. 430-07-00261/2010-04 od 5.11.2010. godine
“… Prema odredbi člana 7. stav 1. Zakona, za utvrđivanje oporezive dobiti priznaju se rashodi u iznosima utvrđenim bilansom uspeha, u skladu sa međunarodnim računovodstvenim standardima (MRS), odnosno međunarodnim standardima finansijskog izveštavanja (MSFI) i propisima kojima se uređuje računovodstvo i revizija, osim rashoda za koje je ovim zakonom propisan drugi način utvrđivanja. S tim u vezi, kada je prema propisima o računovodstvu i reviziji i MRS, odnosno MSFI obveznik dužan da u svojim finansijskim izveštajima iskaže rashode koji se odnose na obračunski period za koji se sastavljaju finansijski izveštaji, pri čemu će se dokument o tim rashodima evidentirati u poslovnim knjigama obveznika u narednom obračunskom periodu, mišljenja smo da se tako iskazani rashodi priznaju u poreskom bilansu (podnetom za taj poreski period), pod uslovom da se nesporno može utvrditi da se, u tom slučaju, radi o rashodima koji su nastali u poreskom periodu u kome se priznaju.”

 

Ispravke vrednosti pojedinačnih potraživanja od lica kojima se istovremeno i duguje – r. br. 7

Na ovom rednom broju unosi se iznos ispravke vrednosti pojedinačnog potraživanja do visine duga koji obveznik ima prema istom licu.

Naime, odredbom člana 7a tačka 2) Zakona propisano je da se na teret rashoda ne priznaje ispravka vrednosti pojedinačnih potraživanja od lica kome se istovremeno duguje, do iznosa obaveze prema tom licu.

Primer:
Ukoliko obveznik ima potraživanje od 100.000 dinara od lica kojem istovremeno duguje 80.000 dinara, kao rashod po osnovu ispravke vrednosti potraživanja priznaje se iznos od 20.000 dinara, dok se iznos od 80.000 dinara (koliko obveznik duguje licu od koga ima potraživanja) ne priznaje u poreskom bilansu, pa se, s tim u vezi, iskazuje pod rednim brojem 7. Obrasca PB 1.

 

Pokloni i prilozi dati političkim organizacijama – r. br. 8

Na rednom broju 8 unosi se celokupan iznos poklona i priloga datih političkim organizacijama. Navedeni rashodi se ne priznaju kao takvi u poreskom bilansu. Napominjemo da se ovi rashodi, ukoliko ih je u poreskom periodu bilo, u celosti ne priznaju u poreskom bilansu, bez obzira na eventualnu mogućnost da su proknjiženi na istom računu sa rashodima za reklamu i propagandu, koji se priznaju do iznosa od 10% od ukupnih prihoda (koji se posebno iskazuju na r. br. 23. Obrasca PB 1).

Pokloni čiji je je primalac povezano lice iz člana 59. ovog zakona – r. br. 9

Na ovom rednom broju unose se izdaci za poklone čiji je primalac povezano lice, saglasno članu 7a tačka 4) Zakona. Podsećamo da se, u skladu sa članom 59. Zakona, povezanim licem sa obveznikom smatra ono fizičko ili pravno lice u čijim se odnosima sa obveznikom javlja mogućnost kontrole ili značajnijeg uticaja na poslovne odluke, pri čemu:

  • posedovanje 25% i više ili pojedinačno najvećeg dela akcija ili udela se smatra omogućenom kontrolom nad obveznikom;
  • uticaj na poslovne odluke obveznika postoji i kada lice povezano sa obveznikom poseduje 25% i više glasova u obveznikovim organima upravljanja.

Licem povezanim sa obveznikom smatra se i ono pravno lice u kome, kao i kod obveznika, ista fizička ili pravna lica neposredno ili posredno učestvuju u upravljanju, kontroli ili kapitalu, na način predviđen u članu 59. st. 3. i 4. Zakona.

Licem povezanim sa obveznikom smatraju se bračni ili vanbračni drug, potomci, usvojenici i potomci usvojenika, roditelji, usvojioci, braća i sestre i njihovi potomci, dedovi i babe i njihovi potomci, kao i braća i sestre i roditelji bračnog ili vanbračnog druga, lica koje je sa obveznikom povezano na način predviđen u članu 59. st. 3. i 4. Zakona.

Kamate zbog neblagovremeno plaćanih poreza, doprinosa i drugih javnih dažbina i troškovi prinudne naplate – r. br. 10 i 11

Na rednom broju 10 unose se kamate zbog neblagovremeno plaćenih poreza, doprinosa i drugih javnih dažbina, saglasno članu 7a tačka 5) Zakona.

Iz Mišljenja Ministarstva finansija, br. 413-00-374/2011 od 12.7.2011. godine
“… Saglasno odredbi člana 7a stav 1. tačka 5) Zakona, na teret rashoda u poreskom bilansu ne priznaju se kamate zbog neblagovremeno plaćenih poreza, doprinosa i drugih javnih dažbina, pa s tim u vezi, rashod iskazan po osnovu kamate po rešenju, zbog neplaćenog PDV-a (u konkretnom slučaju), ne priznaje se u poreskom bilansu obveznika.”

Na rednom broju 11 unose se troškovi postupka prinudne naplate poreza i drugih dugovanja, kao i troškovi poresko prekršajnog postupka i drugih prekršajnih postupaka koji se vode pred nadležnim organom (član 7a tačka 5a) Zakona).

Novčane kazne, ugovorne kazne i penali, kao i zatezne kamate između povezanih lica – r. br. 12 i 13

Na rednom broju 12 unosi se iznos novčanih kazni, ugovornih kazni i penala koje je obveznik platio. Kaznama se smatraju novčane kazne izrečene pravnom licu za privredne prestupe i prekršaje, a penalima iznos koji pravno lice plati drugom pravnom ili fizičkom licu po osnovu: ugovora, sudske odluke, rešenja nadležnog državnog organa i slično.

Iz Mišljenja Ministarstva finansija, br. 430-07-00088/2008-04 od 16.10.2008. godine
“… U konkretnom slučaju, obveznik je dužan da na osnovu ugovora o preradi određene robe dobavljaču plati ugovornu kaznu ukoliko isporuči manju količinu od ugovorene mesečne količine. Kako se u ovom slučaju radi o ugovorenoj kazni, odnosno ugovorenim penalima, koji se plaćaju (u novčanom iznosu za nenovčane obaveze) u visini od 25% od cene usluge (cene prerade) za manje isporučenu od ugovorene količine, u smislu Zakona, rashodi obveznika nastali po osnovu ove kazne, ne priznaju se u poreskom bilansu obveznika, saglasno članu 7a tačka 6) Zakona.”

Na rednom broju 13 unosi se rashod obveznika po osnovu zatezne kamate koju obveznik duguje svom povezanom licu definisanom na način propisan odredbama člana 59. Zakona, a koji se ne priznaje u poreskom bilansu obveznika u skladu sa članom 7a tačka 7) Zakona.

Troškovi koji nisu nastali u svrhe obavljanja poslovne delatnosti – r. br. 14

Na rednom broju 14 unose se troškovi koji nisu nastali u svrhu obavljanja poslovne delatnosti, ako ovim zakonom nije drukčije uređeno. Ova odredba Zakona se, načelno odnosi na rashode koji nisu neposredan uslov za obavljanje delatnosti ili nisu posledica obavljanja delatnosti kao i na rashode koji imaju osnov privatnosti ili davanja pogodnosti zaposlenima, odnosno ne predstavljaju poslovne rashode, ako ovim zakonom nije drukčije uređeno (kao za izdatke iz člana 15. st. 1. i 3. Zakona – za zdravstvene, obrazovne, naučne, humanitarne, verske…namene, koji nisu neophodan uslov za obavljanje delatnosti, ali se priznaju u poreskom bilansu u limitiranom iznosu u odnosu na ukupan prihod obveznika ostvaren u toku poreskog perioda).

U rashode koji se ne priznaju u poreskom bilansu ubrajaju se, dakle, rashodi koji ne doprinose poslovanju, jer su nepotrebni ili neopravdani sa stanovišta obavljanja poslovne delatnosti i njihov nastanak ne doprinosi ostvarenju prihoda.

U poreski nepriznate rashode ubrajaju se i troškovi koji imaju osnov privatnosti, odnosno koji se odnose na lične potrebe. U tom smislu, lične potrebe mogu biti lične potrebe vlasnika ili sa njima povezanih lica, kao i lične potrebe drugih lica koja nisu zaposlena.

Troškovi materijala i prodate robe koji prelaze iznos obračunat po FIFO metodi – r. br. 15

Na ovom rednom broju unose se troškovi materijala i nabavne vrednosti prodate robe ako prelaze iznos obračunat po metodi (ponderisane) prosečne cene ili FIFO metodi. To znači, da se u poreskom bilansu priznaju i troškovi po FIFO metodi (prva ulazna cena jednaka prvoj izlaznoj ceni), a ne samo po metodi prosečne cene.

Iz Mišljenja Ministarstva finansija, br. 430-07-00077/2009-04 od 20.8.2009. godine
“… Odmeravanje zaliha i priznavanje rashoda uređeno je propisima o računovodstvu i odgovarajućim međunarodnim računovodstvenim standardom – MRS 2. Naime, zalihe se odmeravaju po nabavnoj ceni (ceni koštanja), odnosno neto ostvarivoj vrednosti, ako je niža. Kada se zalihe prodaju, kao rashod perioda (u kome se priznaje povezani prihod od prodaje), priznaje se nabavna vrednost tih zaliha obračunata primenom FIFO metode (“prva ulazna cena jednaka je prvoj izlaznoj ceni”) ili metode ponderisanog prosečnog troška.

U skladu sa navedenim zakonskim odredbama, obvezniku koji prema propisima o računovodstvu, MRS i usvojenim računovodstvenim politikama obračun izlazne vrednosti zaliha (robe) vrši primenom FIFO metode, iznos troškova nabavne vrednosti prodate robe obračunat primenom te metode, priznaje se u poreskom bilansu.”

 

Troškovi otpremnina i naknada zaposlenom po osnovu odlaska u penziju i prestanka radnog odnosa – r. br. 16 i 17

Iznos otpremnina i novčanih naknada zaposlenim po osnovu odlaska u penziju ili prestanka radnog odnosa po drugom osnovu, koje su obračunate a nisu isplaćene, ne priznaju se kao rashod u poreskom bilansu u poreskom periodu kada su obračunate (ali ne i isplaćene), i iskazuje se na rednom broju 16, dok se korekcija po ovom osnovu vrši u poreskom bilansu za naredni poreski period, kada obračunate otpremnine i novčane naknade budu stvarno isplaćene, i iskazuje se na rednom broju 17. Prema tome, ukoliko je obveznik imao obračunate otpremnine u 2014. godini za koje se nije priznavao rashod u poreskom bilansu za tu godinu (jer nisu bile isplaćene), a koje su isplaćene u 2015. godini, u poreskom bilansu za 2015. godinu se priznaje rashod po tom osnovu (redni broj 17).

Računovodstvena i poreska amortizacija – r. br. 18 i 19

Pod rednim brojem 18 unosi se ukupan iznos amortizacije obračunat u finansijskim izveštajima, odnosno poslovnim knjigama i evidencijama za računovodstvene svrhe, a pod rednim brojem 19 ukupan iznos amortizacije obračunat za poreske svrhe. S obzirom na to da se amortizacija stalnih sredstava priznaje kao rashod u iznosu i na način utvrđen Zakonom, to znači da su obveznici dužni da posebno sastave obračun amortizacije za poreske svrhe (koji se priznaje u poreskom bilansu) i taj iznos amortizacije unesu na rednom broju 19 Obrasca PB 1.

Poreska amortizacija može biti manja ili veća od amortizacije obračunate za računovodstvene svrhe. U poreskom bilansu, dobit iz Bilansa uspeha uvećava se za računovodstvenu amortizaciju (redni broj 18) a umanjuje za poresku amortizaciju (redni broj 19), odnosno:

  • ukoliko je poreska amortizacija veća, oporeziva dobit biće manja, jer se priznaju veći troškovi poreske amortizacije,
  • ukoliko je poreska amortizacija manja, oporeziva dobit biće veća, jer se priznaju manji troškovi poreske amortizacije.

U obračun poreske amortizacije uključuju se, u skladu sa članom 10. Zakona: materijalna sredstva čiji je vek trajanja duži od jedne godine i koja se, saglasno propisima kojima se uređuje računovodstvo i MRS, odnosno MSFI, u poslovnim knjigama obveznika priznaju kao stalna sredstva, osim prirodnih bogatstava koja se ne troše (i ne amortizuju), kao i nematerijalna sredstva (ulaganje u licence, patente, žigove, autorska prava i dr.), osim goodwil-a.

U vezi sa obračunom poreske amortizacije detaljno smo pisali u posebnom tekstu.

Izdaci za zdravstvene, obrazovne, humanitarne, verske, zaštitu životne sredine i druge namene – r. br. 20

Pod rednim brojem 20 unosi se podatak o izdacima za zdravstvene, obrazovne, naučne, humanitarne, verske, zaštitu životne sredine i sportske namene, davanja učinjena ustanovama socijalne zaštite, kao i izdaci za humanitarnu pomoć koji su učinjeni Republici, autonomnoj pokrajini i jedinici lokalne samouprave, u cilju otklanjanja posledica nastalih u slučaju vanredne situacije, koji se ne priznaje kao rashod u poreskom bilansu. Naime, ukoliko ukupan rashod obveznika (iskazan u bilansu uspeha) po osnovu navedenih izdataka prelazi (maksimalno dozvoljeni) iznos veći od 5% ukupnog prihoda, pod ovim rednim brojem se iskazuje razlika između iskazanog i poreski priznatog rashoda.

Primer:
Obveznik je u toku 2015. godine ostvario ukupan prihod od 1.500.000 dinara, i s tim u vezi, poreski priznat rashod po osnovu ukupnih izdataka za davanja iz člana 15. stav 1. Zakona ne može biti veći od 75.000 dinara (1.500.000 x 5%). Obveznik je u svom bilansu uspeha po istim davanjima iskazao ukupan rashod u iznosu od 100.000 dinara. Pod ovim r. br. obveznik unosi iznos od 25.000 dinara (100.000 – 75.000), kao rashod koji se ne priznaje u poreskom bilansu.

Izdaci za zdravstvene, obrazovne, naučne, humanitarne, verske, zaštitu životne sredine, sportske namene, kao i davanja učinjena ustanovama socijalne zaštite, priznaju se kao rashod samo ako su izvršeni licima registrovanim za te namene u skladu sa posebnim propisima, koja ova davanja isključivo koriste za obavljanje navedenih delatnosti.

Izdaci za ulaganja u oblasti kulture – r. br. 21

Na rednom broju 21 unosi se podatak o ulaganjima u oblasti kulture ako prelazi dozvoljeni iznos od 5% ukupnog prihoda. Ulaganja u kulturu (do 5% ukupnog prihoda) priznaju se u poreskom bilansu pod uslovom da su izvršena u skladu sa Pravilnikom o ulaganjima u oblasti kulture koja se priznaju kao rashod (“Službeni glasnik RS”, broj 9/2002). Ovim pravilnikom bliže je uređeno šta se smatra ulaganjem u oblasti kulture, koje se priznaje kao rashod u poreskom bilansu. Prema članu 2. ovog pravilnika, ulaganja u oblasti kulture priznaju se kao rashod ukoliko omogućuju:

  • stvaranje, proučavanje i očuvanje kulturnih vrednosti;
  • negovanje, očuvanje i obogaćivanje kulturnoistorijskog nasleđa;
  • stvaranje uslova za obavljanje i razvoj kulturnih delatnosti;
  • podsticanje međunarodne kulturne delatnosti i saradnje;
  • podsticanje edukacije u oblasti kulture;
  • podsticanje naučnih istraživanja u oblasti kulture;
  • stimulisanje mladih talenata u oblasti kulturnog stvaralaštva.

Članom 3. ovog pravilnika propisane su podgrupe delatnosti iz oblasti kulture (zaštita kulturnih dobara, muzeji, galerije, biblioteke, arhivi, izdavanje knjiga, kinematografska i video proizvodnja i sl.), u čije ulaganje se priznaju troškovi za oblast kulture.

Članarine komorama, savezima i udruženjima – r. br. 22

Pod rednim brojem 20 unosi se iznos članarina i prilozi komorama, savezima i udruženjima iznad iznosa od 0,1% ukupnog prihoda.

Članarine koje su propisane zakonom, priznaju se u poreskom bilansu kao rashod u punom iznosu i ne unose se na ovom rednom broju. Prilozi komorama čija je visina propisana odgovarajućim odlukama na osnovu zakona, priznaju se kao rashod u celini.

Rashodi za reklamu i propagandu – r. br. 23

Na ovom rednom broju unose se izdaci za reklamu i propagandu koji prelaze poreski priznati iznos od 10% ukupnog prihoda.

Iz Mišljenje Ministarstva finansija, broj 011-00-01294/2014-04 od 10.9.2015. godine
U konkretnom slučaju, kako proizilazi iz podnetog zahteva, obveznik – privredno društvo koje vrši proizvodnju i promet lekova, u svojim poslovnim knjigama evidentira rashod po osnovu sponzorisanja učešća lekara i farmaceuta na kongresima i stručnim skupovima iz zdravstvenih oblasti za koje je društvo zainteresovano, u smislu da proizvodi lekove iz tih zdravstvenih oblasti (kroz plaćanje troškova obaveznog učešća, tj. kotizacije, pratećih troškova puta, smeštaja i ishrane) na osnovu računa turističkih agencija, odnosno po osnovu neposrednog obaveštavanja stručne javnosti, o lekovima čiji je proizvođač privredno društvo (kroz prezentacije koje društvo organizuje, bilo u sopstvenim prostorijama ili u odabranom prigodnom prostoru, pri čemu pozvanim predavačima plaća neophodne troškove smeštaja i puta).

S tim u vezi, u slučaju kada obveznik iskaže u svojim poslovnim knjigama rashod po osnovu oglašavanja lekova u skladu sa napred navedenim pozitivnim propisima koji uređuju lekove i medicinska sredstva (npr. reklamiranje lekova putem sredstava javnog informisanja, promocija lekova zdravstvenim i veterinarskim radnicima koji propisuju lekove, i to obaveštavanjem na stručnim skupovima, sponzorisanje naučnih i promotivnih skupova u kojima učestvuje stručna javnost), smatramo da se tako iskazan rashod priznaje u poreskom bilansu kao izdatak za reklamu i propagandu, u skladu sa odredbom člana 15. stav 6. Zakona…”

Kao rashodi propagande u poreskom bilansu se priznaju samo oni pokloni i drugi rashodi koji služe promociji poslovanja poreskog obveznika.

Iz Mišljenja Ministarstva finansija, broj 413-00-00369/2013-04 od 14.10.2015. godine
“…troškovi obveznika – proizvođača vina, koji nastaju po osnovu davanja proizvoda (vina iz sopstvenog proizvodnog asortimana) na degustaciju, odnosno na poklon prilikom promocija i prezentacija na različitim organizovanim manifestacijama, prema našem mišljenju smatraju se izdacima za reklamu i propagandu koji se priznaju kao rashod u poreskom bilansu obveznika u iznosu do 10% od ukupnog prihoda, imajući u vidu da služe promociji poslovanja obveznika…”

 

Rashodi po osnovu reprezentacije – r. br. 24

Na rednom broju 24 Obrasca PB 1 unose se izdaci za reprezentaciju u iznosu koji prelazi 0,5% ukupnog prihoda.

Kao izdaci za reprezentaciju mogu se priznati dokumentovani izdaci za ugostiteljske usluge (hrana, piće, prenoćište) za poslovne partnere radi zaključivanja ili sprovođenja ugovora ili drugog oblika poslovne saradnje, davanje proizvoda manje vrednosti poslovnim partnerima, ugostiteljske usluge za poslovne partnere prilikom proslava jubileja i sl.

Iz Mišljenja Ministarstva finansija, broj 413-00-02777/2010-04 od 5.1.2011. godine
“…ukoliko obveznik u svojim poslovnim knjigama (a saglasno propisima o računovodstvu i reviziji kao i svojim opštim aktom) evidentira kao izdatak reprezentacije vaučer, koji se (kako se navodi u dopisu) daje poslovnom partneru kako bi ga iskoristio isključivo radi nabavke dobara koja se smatraju prigodnim poklonima za svrhe unapređenja poslovne saradnje, odnosno korišćenja (ugostiteljskih) usluga u tačno određenim objektima, takav izdatak bi se, prema našem mišljenju, mogao smatrati izdatkom za reprezentaciju, u skladu sa članom 15. stav 7. Zakona.

Napominjemo da u svakom konkretnom slučaju, Poreska uprava u postupku poreske kontrole utvrđuje sve neophodne činjenice (na osnovu podataka iz poslovnih knjiga i evidencija poreskog obveznika kao i drugih isprava i dokaza), u skladu sa zakonom kojim se uređuje poreski postupak i poreska administracija, koje su od uticaja na visinu poreske obaveze.”

 

Ispravka vrednosti pojedinačnih potraživanja i otpis potraživanja – r. br. 25

Na rednom broju 25 Obrasca PB 1 unosi se ispravka vrednosti pojedinačnih potraživanja ako od roka za njihovu naplatu nije prošlo najmanje 60 dana.

Naime, obveznik može u skladu sa svojom poslovnom politikom da donese odluku o ispravci vrednosti pojedinačnog potraživanja iako od roka za njegovu naplatu nije prošlo najmanje 60 dana, kao i da bez bilo kakvog pokušaja naplate predmetnog potraživanja isto otpiše, pri čemu se rashod po oba osnova trajno ne priznaje u poreskom bilansu. U slučaju naplate ovako otpisanog (i kao rashod nepriznatog) potraživanja, prihod ostvaren po tom osnovu ne uključuje se u osnovicu za oporezivanje.

Pod ovim rednim brojem unosi se i otpis vrednosti pojedinačnih potraživanja u slučaju kada nisu ispunjeni uslovi propisani odredbama člana 16. st. 1. i 2. Zakona.

Naime, prema članu 16. stav 1. Zakona, na teret rashoda u poreskom bilansu priznaje se otpis vrednosti pojedinačnih potraživanja koja se u skladu sa propisima o računovodstvu i MRS, odnosno MSFI iskazuju kao prihod (osim od lica kojima se istovremeno duguje), pod uslovom:

  • da se nesumnjivo dokaže da su ta potraživanja prethodno bila uključena u prihode obveznika;
  • da je to potraživanje u knjigama poreskog obveznika otpisano kao nenaplativo;
  • da poreski obveznik pruži dokaze da su potraživanja utužena, odnosno da je pokrenut izvršni postupak radi naplate potraživanja, ili da su potraživanja prijavljena u likvidacionom ili stečajnom postupku nad dužnikom.
Iz Mišljenja Ministarstva finansija, broj 011-00-00005/2013-04 od 27.1.2014. godine
“U slučaju kada obveznik otpiše indirektnim putem potraživanja za koja postoji sumnja da neće biti naplaćena (preko ispravke vrednosti potraživanja), rashod iskazan po osnovu ispravke vrednosti potraživanja priznaje se u poreskom bilansu obveznika podnetom za poreski period u kojem je ispravka izvršena (u konkretnom slučaju za poreski period 1.1. – 31.12.2011. godine), pod uslovom da je od roka za naplatu predmetnih potraživanja (evidentiranih kao prihod u poslovnim knjigama obveznika) prošlo više od 60 dana. Da bi ovako iskazan rashod bio trajno priznat, neophodno je da obveznik u poreskom periodu u kojem vrši (direktan) otpis (tako ispravljenih) potraživanja pruži i dokaze o neuspeloj naplati tih potraživanja sudskim putem…”

Ukoliko nisu ispunjeni navedeni uslovi, otpis vrednosti pojedinačnog potraživanja ne priznaje se na teret rashoda u poreskom bilansu i unosi se na rednom broju 25. Obrasca PB 1. Ovi uslovi moraju biti ispunjeni i kada se radi o zastarelim potraživanjima, što znači da se ne priznaje kao rashod u poreskom bilansu otpis potraživanja, ako obveznik nije ispunio kumulativno sve uslove, uključujući i pokušaj naplate sudskim putem (podnošenjem tužbe), odnosno pokušaj naplate (blagovremenom) prijavom potraživanja ukoliko se nad dužnikom vodi postupak likvidacije ili stečaja.

Prema članu 16. stav 2. Zakona, na teret rashoda priznaje se i otpis vrednosti pojedinačnih potraživanja koja se u skladu sa propisima o računovodstvu i MRS, odnosno MSFI ne iskazuje kao prihod (osim potraživanja od lica kojima se istovremeno duguje), ukoliko obveznik ispuni sledeće uslove:

  • da je to potraživanje u knjigama poreskog obveznika otpisano kao nenaplativo;
  • da poreski obveznik pruži dokaze o utuženju dužnika ili prijavi potraživanja u likvidacionom ili stečajnom postupku nad dužnikom.

Ukoliko su troškovi utuženja pojedinačnog dužnika veći od ukupnog iznosa potraživanja od tog dužnika, na teret rashoda priznaje se otpis vrednosti potraživanja bez podnošenja dokaza o utuženju dužnika, pri čemu se pod troškovima utuženja smatraju takse i drugi javni prihodi koji se plaćaju za podnošenje tužbe u skladu sa zakonom kojim se uređuju sudske takse.

Izuzetno, na teret rashoda priznaje se otpis vrednosti pojedinačnih potraživanja, pod uslovom da su ta potraživanja obuhvaćena finansijskim restrukturiranjem, sprovedenim na način propisan zakonom koji uređuje sporazumno finansijsko restrukturiranje privrednih društava.

Iz Mišljenja Ministarstva finansija, broj 430-00-00228/2015-04 od 24.7.2015. godine
“Saglasno navedenim zakonskim odredbama, na teret rashoda u poreskom bilansu obveznika priznaje se otpis vrednosti pojedinačnih potraživanja obuhvaćenih finansijskim restrukturiranjem koje se sprovodi u skladu sa Zakonom o sporazumnom finansijskom restrukturiranju privrednih društava (“Službeni glasnik RS”, broj 36/11). Naime, ovim zakonom uređuju se uslovi i način sporazumnog finansijskog restrukturiranja privrednih društava u Republici Srbiji koje se sprovodi najkasnije pre pokretanja stečajnog postupka u skladu sa zakonom kojim se uređuje stečaj (član 1. Zakona o sporazumnom finansijskom restrukturiranju privrednih društava).

Prema tome, na teret rashoda u poreskom bilansu obveznika priznaje se otpis vrednosti pojedinačnih potraživanja koja su obuhvaćena isključivo sporazumnim finansijskim restrukturiranjem privrednih društava u Republici Srbiji.”

O priznavanju troškova ispravke i otpisa potraživanja u poreskom bilansu detaljnije ćemo pisati u posebnom komentaru.

Troškovi ogranka nerezidentnog pravnog lica koji se ne priznaju – r. br. 26

Na rednom broju 26 unose se kamata i pripadajući troškovi po osnovu zajma koji je ogranku odobrila njegova nerezidentna centrala, kao i naknada po osnovu autorskog i srodnih prava i prava industrijske svojine koju ogranak plaća svojoj nerezidentnoj centrali. Naime, ovi rashodi ogranka ne priznaju se kao rashod u poreskom bilansu ogranka, saglasno odredbama člana 20. Zakona.

Porezi, doprinosi i takse koji nisu plaćeni u poreskom periodu – r. br. 27 i 28

Na rednom broju 27 unosi se iznos poreza, doprinosa, taksi i drugih javnih dažbina koje ne zavise od rezultata poslovanja i nisu plaćene u poreskom periodu u kome je po osnovu njih iskazan rashod u poslovnim knjigama obveznika (član 22. Zakona). Napominjemo da se član 22. Zakona ne odnosi na doprinose za obavezno socijalno osiguranje koji se plaćaju na teret poslodavca.

Iz Mišljenja Ministarstva finansija, broj 413-00-02504/2010-04 od 5.11.2010. godine
“…Pod troškovima zarada koji se priznaju u poreskom bilansu obveznika, u smislu člana 9. Zakona, smatraju se zarade koje sadrže porez i doprinose koji se plaćaju na teret zaposlenog, kao i doprinose koji se plaćaju na teret poslodavca.

S tim u vezi, smatramo da se doprinosi (za obavezno socijalno osiguranje) koji se plaćaju na teret poslodavca, priznaju kao rashod u poreskom periodu u kome su obračunati.”

Na rednom broju 28 unosi se iznos poreza, doprinosa, taksi i drugih javnih dažbina koje ne zavise od rezultata poslovanja, plaćene u poreskom periodu za koji se podnosi poreski bilans, a obračunate u prethodnom poreskom periodu u kome su iskazane kao rashod u poslovnim knjigama obveznika, ali se nisu priznavale kao rashod u poreskom bilansu obveznika (član 22. Zakona).

Dakle, na rednom broju 28. Obrasca PB1 za 2015. godinu, poreski obveznici unose iznos ovih rashoda koji su plaćeni u 2015. godini, a nisu bili priznati u poreskom bilansu za 2014. godinu.

Iz Mišljenja Ministarstva finansija broj 413-00-313/2014-04 od 12.10.2015. godine:
“… u slučaju kada obveznik (kupac nepokretnosti) iskaže u svojim poslovnim knjigama rashod po osnovu poreza na prenos apsolutnih prava koji je platio kao solidarni jemac (pri čemu predmetni porez nije uključen u nabavnu cenu nepokretnosti evidentirane u poslovnim knjigama obveznika), smatramo da se tako iskazan rashod priznaje u poreskom bilansu obveznika podnetom za poreski period u kojem je taj porez plaćen…”

 

Međutim, kada se radi o porezima i doprinosima na naknadu po osnovu npr. ugovora o delu, predmetne javne dažbine priznaju se kao rashod u poreskom periodu u kojem su obračunate, o čemu govori i mišljenje koje navodimo.

Iz Mišljenja Ministarstva finansija broj 413-00-00017/2011-04 od 28.2.2011. godine
“U slučaju kada obveznik po osnovu ugovora o obavljanju poslova van radnog odnosa (npr. ugovor o delu) zaključenog sa fizičkim licem, ima obavezu da (tom) fizičkom licu isplatu ugovorenu naknadu (koja u sebi sadrži i porez i doprinose koji se plaćaju shodno propisima o porezu na dohodak građana, odnosno propisima koji uređuju doprinose za obavezno socijalno osiguranje, i sa stanovišta tih propisa predstavljaju obavezu primaoca prihoda – fizičkog lica), ta naknada, zajedno sa pripadajućim porezom i doprinosima, priznaje se kao rashod obveznika u poreskom periodu u kojem je obračunata, imajući u vidu da se, saglasno članu 7. Zakona, za utvrđivanje oporezive dobiti priznaju rashodi u iznosima utvrđenim bilansom uspeha, u skladu sa MRS, odnosno MSFI i propisima kojima se uređuje računovodstvo i revizija, osim rashoda za koje je ovim zakonom propisan drugi način utvrđivanja. S tim u vezi, i u slučaju kada obveznik isplaćuje fizičkom licu ostale naknade, npr. po osnovu zakupa, koje, saglasno propisima o porezu na dohodak građana, sadrže u sebi odgovarajući porez, te naknade, uključujući i pripadajući porez, priznaju se kao rashod obveznika u poreskom periodu u kojem su obračunate.”

 

Uvećanje ispravke vrednosti potraživanja i rezervisanja za gubitke po vanbilansnim stavkama koja se ne priznaju kao rashod banke – r. br. 29

Unosi se iznos uvećanja ispravke vrednosti potraživanja banke koji se ne priznaje u poreskom bilansu u skladu sa članom 22a stav 1. Zakona.

Naime, pomenutom odredbom Zakona propisano je da se na teret rashoda u poreskom bilansu banke priznaje uvećanje ispravke vrednosti potraživanja bilansne aktive i rezervisanja za gubitke po vanbilansnim stavkama u iznosu obračunatom na nivou banke, koja su u skladu sa unutrašnjim aktima banke iskazana u bilansu uspeha na teret rashoda u poreskom periodu u skladu sa propisima NBS.

Indirektni otpis potraživanja osiguravajućih društava – r. br. 30

Unosi se uvećanje indirektnog otpisa potraživanja prema kategorijama naplativosti osiguravajućeg društva (obračunato i iskazano u bilansu uspeha na teret rashoda), iznad iznosa utvrđenog propisima NBS.

Napominjemo, imajući u vidu da propisivanje visine rashoda koji se iskazuje u poslovnim knjigama društva za osiguranje (po osnovu indirektnog otpisa prema kategorijama naplativosti tih potraživanja) od dana početka primene Zakona o osiguranju (“Službeni glasnik RS”, broj 139/2014) nije više u nadležnosti NBS, već je predmet interne regulative tih društava, koja su u obavezi da se pridržavaju relevantnih MRS koji uređuju računovodstvo i finansijsko izveštavanje, ukoliko društvo za osiguranje u finansijskim izveštajima za 2015. godinu iskaže rashod po osnovu indirektnog otpisa potraživanja u skladu sa MRS, tako iskazan rashod se priznaje u poreskom bilansu pod uslovima propisanim odredbama člana 16. Zakona.

Dugoročna rezervisanja koja se iskazuju u poreskom bilansu – r. br. 31 i 32

U poreskom bilansu kao rashod se priznaju sledeća rezervisanja:

  • za obnavljanje prirodnih bogatstava;
  • za troškove u garantnom roku;
  • za zadržane kaucije i depozite,
  • druga obavezna dugoročna rezervisanja u skladu sa zakonom (npr. o osiguranju).

Drugi oblici rezervisanja, koji su mogući u skladu sa MRS 37 Rezervisanja, potencijalne obaveze i potencijalna imovina (npr: po osnovu sudskog spora, štetnih ugovora i sl.), ne priznaju se kao rashod u poreskom bilansu i unose se na rednom broju 31 Obrasca PB 1.

Iz Mišljenja Ministarstva finansija broj 430-00-069/2015-04 od 23.7.2015. godine:
… dugoročna rezervisanja koja su, u skladu sa propisima o računovodstvu i relevantnim MRS, izvršena na ime troškova za sudske sporove, ne priznaju se na teret rashoda u poreskom periodu u kojem su izvršena. Takođe, Zakonom nije propisana mogućnost priznavanja predmetnih rezervisanja u poreskom periodu u kojem je došlo do izmirenja obaveza i odliva resursa po osnovu tih rezervisanja, pa se, s tim u vezi, u poreskom bilansu (koji se podnosi za poreski period u kojem su rezervisanja iskorišćena) ne vrši korekcija, odnosno ne umanjuje se oporeziva dobit po tom osnovu.

Napominjemo da prihodi nastali po osnovu neiskorišćenih dugoročnih rezervisanja (između ostalog, za sudske sporove) koja nisu bila priznata kao rashod u poreskom periodu u kom su izvršena, ne ulaze u poresku osnovicu u poreskom periodu u kom su iskazana, saglasno odredbi člana 25a stav 1. Zakona.”

Na ovom rednom broju unose se i rezervisanja za izdate garancije i druga jemstva, koja se ne priznaju kao rashod u poreskom periodu kada su izvršena, ali se priznaju u poreskom periodu u kome su iskorišćena, odnosno u kome su izmirene obaveze po osnovu tih rezervisanja.

Na rednom broju 32 unose se iskorišćena dugoročna rezervisanja (samo za izdate garancije i druga jemstva), koja nisu bila priznata u poreskom periodu u kome su izvršena, ali se priznaju u poreskom periodu u kome su iskorišćena, i to u visini iskorišćenih iznosa tih rezervisanja.

Rashodi po osnovu obezvređenja imovine – r. br. 33 i 34

Na rednom broju 33 unose se rashodi nastali po osnovu umanjenja vrednosti imovine u poslovnim knjigama zbog obezvređenja imovine (kada se ne radi o prodaji imovine) koji se, osim u slučaju oštećenja imovine usled više sile i drugih vanrednih događaja, ne priznaju u poreskom bilansu.

Naime, ako je iznos sredstava koji može da se nadoknadi manji od iznosa po kome je imovina iskazana u knjigovodstvu, ta vrednost imovine se umanjuje do iznosa koji može da se nadoknadi. Dakle, omogućeno je obezvređivanje imovine zbog toga što ona realno vredi manje nego što je njena sadašnja vrednost u knjigovodstvu (utvrđena nakon obračuna amortizacije za tekuću godinu).

Prema tome, rashodi nastali po osnovu obezvređenja imovine, za koju se može vršiti obezvređenje u skladu sa računovodstvenim propisima i MRS (stalna imovina – biološka sredstva, nematerijalna ulaganja, zemljište, građevinski objekti, postrojenja i oprema, dugoročna finansijska imovina, zalihe materijala ili robe), ne priznaju se u poreskom bilansu, osim ako je došlo do oštećenja imovine usled više sile i drugih vanrednih događaja, i unose se na rednom broju 33 Obrasca PB 1.

Međutim, ispravka vrednosti (obezvređenje) pojedinačnih potraživanja, odnosno imovine obveznika sadržane u kratkoročnim potraživanjima i plasmanima, priznaje se kao ispravka vrednosti pojedinačnih potraživanja, u skladu sa članom 16. stav 6. Zakona (ukoliko je od roka za naplatu potraživanja prošlo više od 60 dana).

Iz Mišljenja ministarstva finansija br. 430-07-00477/2011-04 od 8.1.2011. godine
“…… Odredbom člana 22v Zakona, propisano je da se na teret rashoda u poreskom bilansu ne priznaju rashodi nastali po osnovu obezvređenja imovine, koje se utvrđuje kao razlika između nabavne cene imovine utvrđene u skladu sa ovim zakonom i njene procenjene nadoknadive vrednosti, ali se priznaju u poreskom periodu u kome je ta imovina otuđena, odnosno upotrebljena, odnosno u kome je nastalo oštećenje te imovine usled više sile.

S tim u vezi, rashodi nastali po osnovu obezvređenja imovine za koju se, saglasno propisima o računovodstvu i MRS, odnosno MSFI može vršiti obezvređenje (nematerijalna ulaganja; nekretnine, postrojenja, oprema i biološka sredstva; dugoročni finansijski plasmani; zalihe), ne priznaju se kao rashod u poreskom bilansu, pri čemu napominjemo da se rashod po tom osnovu priznaje u poreskom periodu u kojem je imovina otuđena, upotrebljena ili je došlo do njenog oštećenja usled više sile.

Takođe napominjemo da se, imajući u vidu član 46. Pravilnika o kontnom okviru i sadržini računa u kontnom okviru za privredna društva, zadruge, druga pravna lica i preduzetnike (“Službeni glasnik RS”, br. 114/06… 3/11), prema kome se na računima grupe 58 (Rashodi po osnovu obezvređenja imovine) iskazuju negativni efekti vrednosnih usklađivanja nematerijalnih ulaganja, nekretnina, postrojenja, opreme i bioloških sredstava, dugoročnih i kratkoročnih finansijskih plasmana, zaliha, hartija od vrednosti i potraživanja u skladu sa relevantnim MRS, u slučaju ispravke vrednosti pojedinačnih potraživanja, može priznati rashod po osnovu ispravke vrednosti pojedinačnih potraživanja ako je od roka za njihovu naplatu prošlo najmanje 60 dana, saglasno odredbi člana 16. stav 2. Zakona.”

Na rednom broju 34 unose se rashodi po osnovu obezvređenja imovine, koji se nisu priznavali u poreskom periodu u kome su nastali (kao razlika između neto sadašnje vrednosti imovine utvrđene u skladu sa MRS, odnosno MSFI i njene procenjene nadoknadive vrednosti), ali se, u skladu sa članom 22v Zakona, priznaju u poreskom periodu u kome je ta imovina otuđena, odnosno upotrebljena, odnosno u kome je došlo do oštećenja te imovine usled više sile.

IV Usklađivanje prihoda

 

Porez na dobit i porez po odbitku na dividende plaćeni od strane nerezidentne filijale – r. br. 35 i 36

Matičnom pravnom licu – rezidentu Republike može se umanjiti obračunati porez na dobit pravnih lica za iznos poreza koji je njegova nerezidentna filijala platila u drugoj državi na dobit iz koje su isplaćene dividende, koji se uključuju u prihode matičnog pravnog lica, kao i za iznos poreza po odbitku koji je nerezidentna filijala platila u drugoj državi na te isplaćene dividende. Ovaj poreski kredit propisan je odredbama člana 52. Zakona, a filijalom se, u smislu tog člana smatra pravno lice u čijem kapitalu matično pravno lice učestvuje neprekidno u periodu od najmanje godinu dana koji prethodi podnošenju bilansa, a tokom kojeg je posedovalo 10% ili više akcija, odnosno udela nerezidentne filijale.

Matično pravno lice na r. br. 35 i 36 unosi odgovarajući iznos poreza na dobit iz koje su isplaćene dividende, kao i porez po odbitku na isplaćene dividende, koje je platila njegova nerezidentna filijala u drugoj državi. Podatak se unosi sa r. br. 2. i 3. Aneksa Obrasca PB 1.

Porez po odbitku plaćen u drugoj državi na kamate, autorske naknade, zakup nepokretnosti i pokretnih stvari, kao i na dividende koje ne ispunjavaju uslove za poreski kredit rezidenta Republike Srbije – r. br. 37

Na redni broj 37 rezidentni obveznik unosi odgovarajući iznos poreza po odbitku plaćenog u drugoj državi na isplaćene kamate, autorske naknade, zakup nepokretnosti i pokretnih stvari, kao i dividende koje ne ispunjavaju uslove za priznavanje prava na poreski kredit iz člana 52. Zakona. Podatak se unosi sa r. br. 2. Aneksa 1 Obrasca PB 1.

Plaćeni porezi priznaju se rezidentnom obvezniku – primaocu prihoda od kamata, autorskih naknada, naknada po osnovu zakupa nepokretnosti i pokretnih stvari, kao i dividendi koje ne ispunjavaju uslove iz člana 53. Zakona.

Ispravke vrednosti pojedinačnih potraživanja za koje se uvećava prihod – r. br. 38

Na ovom rednom broju unose se ispravke vrednosti pojedinačnih potraživanja koje su bile priznate na teret rashoda, a za koje, u poreskom periodu u kome se vrši otpis, nisu kumulativno ispunjeni uslovi iz člana 16. stav 1. tač. 1) do 3) i člana 16. stav 2. Zakona. Za iznos rashoda po osnovu ispravke vrednosti pojedinačnih potraživanja koji su bili priznati u poreskom bilansu uvećavaju se prihodi u poreskom bilansu u poreskom periodu u kome obveznik izvrši otpis vrednosti istih potraživanja, ako nije kumulativno ispunio uslove iz stava 1, odnosno stava 2. člana 16. Zakona.

Iz Mišljenja Ministarstva finansija broj 430-00-441/2015-04 od 30.12.2015. godine:
“… u slučaju kada obveznik u poslovnim knjigama evidentira (saglasno propisima o računovodstvu) ispravku vrednosti potraživanja, rashod iskazan po osnovu ispravke vrednosti tog potraživanja priznaje se u poreskom bilansu obveznika podnetom za poreski period u kojem je ispravka izvršena, pod uslovom da je od roka za naplatu predmetnog potraživanja prošlo više od 60 dana. Međutim, da bi se ovako iskazan rashod trajno priznao, neophodno je da obveznik u poreskom periodu u kojem vrši otpis (tako ispravljenih) potraživanja pruži i dokaze da su potraživanja utužena, odnosno da je pokrenut izvršni postupak radi naplate potraživanja, ili da su potraživanja prijavljena u likvidacionom ili stečajnom postupku, pod uslovom da se ne radi o potraživanjima po osnovu kojih bi troškovi utuženja bili veći od iznosa samih potraživanja.”

Sva otpisana, ispravljena i druga potraživanja koja su priznata kao rashod, a koja se kasnije naplate ili za koja poverilac povuče tužbu, predlog za izvršenje, odnosno prijavu potraživanja, u momentu naplate ili povlačenja tužbe, predloga za izvršenje, odnosno prijave potraživanja, ulaze u prihode obveznika, saglasno članu 16. stav 8. Zakona.

Prihodi koji ne ulaze u osnovicu za oporezivanje – r. br. 39 do 43

  • Na rednom broju 39 unose se prihodi ostvareni po osnovu naplate otpisanih, ispravljenih i drugih potraživanja koja nisu bila priznata kao rashod (član 16. stav 9. Zakona).
  • Na rednom broju 40 unosi se prihod po osnovu dividendi i udela u dobiti koje je obveznik ostvario od drugog rezidentnog obveznika, uključujući i dividendu koju ostvare članovi privrednog društva u likvidaciji, odnosno stečaju iz člana 35. Zakona (a koje se ne uključuju u osnovicu poreza na dobit saglasno članu 25. stav 1. Zakona).
  • Na rednom broju 41 unose se prihodi od kamata po osnovu dužničkih hartija od vrednosti čiji je izdavalac u skladu sa zakonom Republika, autonomna pokrajina, jedinica lokalne samouprave ili Narodna banka Srbije, saglasno članu 25. stav 2. Zakona.
Iz Mišljenja Ministarstva finansija, broj 413-00-0090/2015-04 od 3.7.2015. godine
“…kada obveznik koji je nabavio obveznice stare devizne štednje, sa namerom da iste drži do dospeća, naplatom istih o roku dospeća ostvari prinos, tako ostvaren prinos smatra se prihodom od kamata i saglasno odredbi člana 25. stav 2. Zakona ne ulazi u poresku osnovicu za obračun poreza na dobit pravnih lica, imajući u vidu da se radi o diskontnim hartijama od vrednosti (obveznice stare devizne štednje su emitovane po nominalnoj vrednosti i ne nose kamatni kupon tako da se istima trguje po diskontnoj vrednosti) čiji je izdavalac Republika Srbija, koje se, u skladu sa MRS 39, mere po amortizovanoj vrednosti korišćenjem metoda efektivne kamate pri čemu se dobici (razlika između početno iskazanog iznosa dužničke hartije od vrednosti i njenog iznosa u momentu dospeća) iskazuju kao prihod od kamate.

U skladu sa napred navedenim, taj prihod (od kamate po osnovu dužničkih hartija od vrednosti čiji je izdavalac Republika, autonomna pokrajina, jedinica lokalne samouprave ili Narodna banka Srbije, a koji saglasno članu 25. stav 2. Zakona ne ulazi u poresku osnovicu) iskazuje se pod rednim brojem 41. Obrasca PB 1 koji je propisan Pravilnikom o sadržaju poreskog bilansa i drugim pitanjima od značaja za način utvrđivanja poreza na dobit pravnih lica (“Sl. glasnik RS”, br. 20/14 i 41/15).”

  • Na rednom broju 42 unose se prihodi nastali po osnovu ukidanja neiskorišćenih dugoročnih rezervisanja koji, saglasno članu 25a stav 1. Zakona, ne ulaze u osnovicu za oporezivanje.

Napominjemo da se na ovom rednom broju iskazuju i ukidanja neiskorišćenih (dugoročnih) rezervisanja za otpremnine prilikom odlaska zaposlenog u penziju.

Iz Mišljenja Ministarstva finansija, br. 430-07-00261/2010-04 od 5.10.2010. godine:
“Saglasno odredbi člana 25a Zakona, prihodi nastali po osnovu neiskorišćenih dugoročnih rezervisanja koja nisu bila priznata kao rashod u poreskom periodu u kome su izvršena, ne ulaze u poresku osnovicu u poreskom periodu u kome su iskazani. Navedena zakonska odredba (počev od 1. januara 2010. godine) odnosi se na sva dugoročna rezervisanja koja obveznik može da vrši u skladu sa odgovarajućim MRS i propisima o računovodstvu i reviziji, a koja se (u visini neiskorišćenog iznosa) ukidaju u korist prihoda.”
  • Na rednom broju 43 unose se prihodi nastali u vezi sa rashodima koji u prethodnom, odnosno nekom od prethodnih poreskih perioda nisu bili priznati kao takvi u skladu sa članom 7a Zakona (član 25a stav 2. Zakona).

Tako npr. prihod iskazan po osnovu preinačenja odluke nadležnog organa o novčanoj kazni (po osnovu koje je u prethodnom poreskom periodu obveznik iskazao rashod koji nije bio priznat u poreskom bilansu podnetom za taj poreski period, saglasno odredbi člana 7a tačka 6) Zakona o porezu na dobit), ne ulazi u poresku osnovicu, kako bi se izbeglo dvostruko oporezivanje nastalo po istom osnovu.

V Rashodi i prihodi po osnovu transfernih cena (osim kamata na zajmove, odnosno kredite) – r. br. 44 do 47

Transferna cena je cena nastala u vezi sa transakcijama sredstvima ili stvaranjem obaveza među povezanim licima. Da bi se moglo govoriti o transfernim cenama neophodno je da se radi o odnosu između povezanih lica.

Povezano lice u smislu Zakona, kod utvrđivanja postojanja transfernih cena, definisano je tako da se licem povezanim sa obveznikom smatra fizičko ili pravno lice u čijim se odnosima sa obveznikom javlja mogućnost:

  • kontrole, ili
  • značajnijeg uticaja na poslovne odluke.

Omogućenom kontrolom smatra se posedovanje najmanje 25% akcija ili udela.

Uticaj na poslovne odluke obveznika postoji, kako u slučaju omogućene kontrole, tako i u slučaju kada lice posredno ili neposredno poseduje najmanje 25% glasova u obveznikovim organima upravljanja.

Licem povezanim sa obveznikom smatra se i pravno lice u kome, kao i kod obveznika, ista fizička ili pravna lica neposredno ili posredno učestvuju u upravljanju, kontroli ili kapitalu, na prethodno navedeni način.

Licima povezanim sa obveznikom smatraju se bračni ili vanbračni drug, potomci, usvojenici i potomci usvojenika, roditelji, usvojioci, braća i sestre i njihovi potomci, dedovi i babe i njihovi potomci, kao i braća i sestre i roditelji bračnog ili vanbračnog druga, lica koje je sa obveznikom povezano na način predviđen u st. 3. i 4. člana 59. Zakona.

Izuzetno od navedenog, licem povezanim sa obveznikom smatra se i svako nerezidentno pravno lice iz jurisdikcije sa preferencijalnim poreskim sistemom sa kojim je obveznik imao transakcije u toku poreskog perioda.

Prema odredbi člana 61b Zakona, za svrhu primene pravila o transfernim cenama Republika, autonomna pokrajina i jedinica lokalne samouprave se ne smatraju pravnim licima. To znači da se transakcije (izvršene tokom 2015. godine) između dva obveznika kod kojih Republika ima učešća u kapitalu (npr. kod jednog 30%, a kod drugog 26%) ne smatraju transakcijama između povezanih lica, pa se, s tim u vezi, na ove obveznike ne odnose odredbe Zakona kojima se uređuju transferne cene (čl. 59. do 61. Zakona).

Na r. br. 44 do 47 unose se podaci koji imaju isključivo informativni karakter, i to:

na rednom broju 44 unose se obračunati troškovi (osim kamata po osnovu zajmova, odnosno kredita) po transfernim cenama, uključujući i kamate po osnovu depozita između povezanih lica, koje je obveznik dužan da iskaže u skladu sa članom 59. i članom 60. stav 1. Zakona. Zajedno sa transakcijama po transfernim cenama obveznik je dužan da uz poreski bilans priloži dokumentaciju u okviru koje, a na način propisan Pravilnikom o transfernim cenama posebno prikazuje vrednost istih transakcija po cenama koje bi se ostvarile na tržištu takvih ili sličnih transakcija da se nije radilo o povezanim licima (princip “van dohvata ruke”), pri čemu se dokumentacija dostavlja u formi izveštaja, odnosno izveštaja u skraćenom obliku, saglasno tom pravilniku. Podatak koji se iskazuje pod ovim rednim brojem predstavlja iznos ukupnih troškova obračunatih po transfernim cenama za sve transakcije, bilo da se radi o onim za koje se podnosi izveštaj ili o onim za koje se podnosi izveštaj u skraćenom obliku;

na rednom broju 45 unose se obračunati troškovi (osim kamata po osnovu zajmova, odnosno kredita) po transfernim cenama, između povezanih lica, za one transakcije za koje obveznik može da podnese izveštaj u skraćenom obliku u skladu sa Pravilnikom o transfernim cenama. Naime, za transakcije koje ispunjavaju jedan od dva uslova propisana odredbom člana 2. stav 3. Pravilnika o transfernim cenama, obveznik nije dužan da utvrđuje cene tih transakcija po principu “van dohvata ruke”;

– na rednom broju 46 i 47 unose se prihodi (osim kamata po osnovu zajmova, odnosno kredita) po osnovu transakcija po transfernim cenama obračunati na prethodno opisani način u izveštaju, odnosno izveštaju u skraćenom obliku.

VI Rashodi i prihodi po osnovu kamata na zajmove, odnosno kredite između povezanih lica – r. br. 48 i 49

  • Na rednom broju 48 unosi se obračunati rashod kamate na zajam, odnosno kredit dobijen od povezanog lica, utvrđen do nivoa propisanog članom 62. st. 1. i 2. Zakona, i to na način da se ukupan iznos kamate, obračunate u poreskom periodu, pomnoži koeficijentom sa red. br. 10. Obrasca OK, ukoliko je koeficijent manji od jedan. Naime, obveznik u Obrascu OK, na red. br. 12. utvrđuje iznos kamate koji može biti priznat kao rashod u poreskom bilansu, a tačan iznos rashoda koji se kao takav priznaje u poreskom bilansu moguće je utvrditi ili primenom opštih pravila o transfernim cenama, ili primenom kamatnih stopa propisanih Pravilnikom o kamatnim stopama, imajući u vidu da, saglasno članu 61. stav 4. Zakona, obveznik može da izabere jednu od dve mogućnosti.

Ukoliko je koeficijent sa red. br. 10. Obrasca OK jednak ili veći od jedan, na ovom rednom broju iskazuje se iznos ukupno obračunatih kamata sa povezanim licima sa red. br. 11. Obrasca OK (umanjen za iznos pripadajućih troškova na koje se ne primenjuju pravila o transfernim cenama), a potom se, primenom ili opštih pravila, ili primenom propisane kamatne stope, a na način propisan Pravilnikom o transfernim cenama utvrđuje iznos korekcije oporezive dobiti.

Donošenje pravilnika o kamatnim stopama za koje se smatra da su u skladu sa principom “van dohvata ruke” za 2015. godinu očekuje se do kraja januara 2016. godine.

  • Na rednom broju 49 unosi se iznos obračunatih prihoda po osnovu kamata na zajmove, odnosno kredite između povezanih lica, koje je obveznik dužan da posebno prikaže u poreskom bilansu, saglasno članu 60. stav 2. Zakona.

I ova dva podatka su informativnog karaktera.

VII Korekcija rashoda i prihoda po osnovu transfernih cena, uključujući i kamate na zajmove, odnosno kredite između povezanih lica – r. br. 50

  • Na rednom broju 50 iskazuje se zbir konačnih korekcija (rashoda i prihoda) po osnovu transfernih cena utvrđenih za svaku pojedinačnu transakciju sa pojedinačnim povezanim licima, odnosno za svaku vrstu transakcije sa pojedinačnim povezanim licem u skladu sa članom 60. st. 5. do 9. Zakona, koji se utvrđuje u zaključku dokumentacije o transfernim cenama na način propisan Pravilnikom o transfernim cenama.

Podsećamo, kod utvrđivanja cene transakcije po principu “van dohvata ruke”, koriste se sledeće metode:

1) metoda uporedive cene na tržištu;

2) metoda cene koštanja uvećane za uobičajenu zaradu (metoda troškova uvećanih za bruto maržu);

3) metoda preprodajne cene;

4) metoda transakcione neto marže;

5) metoda podele dobiti;

6) bilo koja druga metoda kojom je moguće utvrditi cenu transakcije po principu “van dohvata ruke”, pod uslovom da primena metoda prethodno navedenih u ovom stavu nije moguća ili da je ta druga metoda primerenija okolnostima slučaja od metoda prethodno navedenih u ovom stavu.

Prilikom utvrđivanja cene transakcije po principu “van dohvata ruke” koristi se ona metoda koja najviše odgovara okolnostima slučaja, pri čemu je moguće koristiti i kombinaciju više metoda kada je to potrebno.

Za potrebe utvrđivanja iznosa kamate koja bi se po principu “van dohvata ruke” obračunavala na zajmove, odnosno kredite između povezanih lica, ministar finansija može propisati iznose kamatnih stopa za koje će se smatrati da su u skladu sa principom “van dohvata ruke”.

Poreski obveznik ima pravo da umesto propisane iznosa kamatne stope za potrebe utvrđivanja iznosa kamatne stope koja bi se po principu “van dohvata ruke” obračunavala na zajam odnosno kredit sa povezanim licima, primeni opšta pravila o utvrđivanju cene transakcije po principu “van dohvata ruke” iz čl. 60. i 61. st. 1. i 2. ovog zakona. U tom slučaju poreski obveznik je dužan da opšta pravila o utvrđivanju cene transakcije po principu “van dohvata ruke” iz čl. 60. i 61. st. 1. i 2. Zakona primeni na sve zajmove, odnosno kredite sa povezanim licima. Međutim, u tom slučaju Poreska uprava, za potrebe utvrđivanja iznosa kamate koja bi se po principu “van dohvata ruke” obračunavala na zajmove, odnosno kredite između tog obveznika i sa njima povezanih lica nije vezana propisanim iznosima kamatnih stopa.

VIII Korekcija rashoda po osnovu sprečavanja utanjene kapitalizacije – r. br. 51

Zakonom je u članu 62. predviđen poseban postupak za sprečavanje umanjenja dobiti putem “utanjene kapitalizacije”.

“Utanjena kapitalizacija” se javlja između povezanih lica, u slučajevima nesrazmerno velikog učešća pozajmljenih sredstava u ukupnom kapitalu, pa se iskazivanjem visokih kamata koje se priznaju kao rashod, može značajno umanjiti dobit.

Radi utvrđivanja realne dobiti za takve slučajeve, Zakonom je propisano da se, kod duga prema poveriocu sa statusom povezanog lica, kamata i pripadajući troškovi (naknade i provizije koje klijent plaća prilikom odobravanja kredita) na pozajmljena sredstva čiji iznos prelazi propisani nivo (četvorostruke, odnosno desetostruke vrednosti obveznikovog sopstvenog kapitala), ne priznaju kao rashod u poreskom bilansu.

Rashodi kamata i pripadajućih troškova (pod kojima se podrazumevaju naknade i provizije koje klijent plaća za odobravanje kredita, kao npr. troškovi obrade kredita, osiguranja kredita i sl.), kod duga prema poveriocu sa statusom povezanog lica, koji se ne priznaju u poreskom bilansu obveznika, u skladu sa članom 62. Zakona, obračunavaju se na Obrascu OK – Ograničenje kamate kod duga povezanom licu za period od ____ do ____ 201_. godine.

O načinu utvrđivanja “utanjene kapitalizacije” i načinu popunjavanja Obrasca OK pisaćemo u posebnom komentaru, nakon donošenja pravilnika kojim će ministar finansija propisati kamate “van dohvata ruke”.

Za potrebe ovog komentara napominjemo samo da se kamata sa red. br. 13. Obrasca OK iskazuje na rednom broju 51 Obrasca PB 1, pri čemu ovaj podatak utiče na korekciju (povećanje) oporezive dobiti.

IX Dobit

  • Na rednom broju 52 iskazuje se dobit utvrđena računskim putem, odnosno sabiranjem i oduzimanjem iznosa sa odgovarajućih r. br. Obrasca PB 1, a ako je dobijeni iznos negativan, iskazuje se kao gubitak na rednom broju 53.
  • Na rednom broju 53 iskazuje se gubitak utvrđen računskim putem, odnosno sabiranjem i oduzimanjem iznosa sa odgovarajućih r. br. Obrasca PB 1, a ukoliko je dobijeni iznos negativan, iskazuje se kao dobit na rednom broju 52.

Gubici iz poreskog bilansa prethodnih godina koji umanjuju oporezivu dobit – r. br. 54

Na rednom broju54 unosi se iznos gubitka iskazan u poreskom bilansu iz prethodnih godina. Ovaj iznos prenosi se na teret dobiti tekuće godine, do visine oporezive dobiti. Prenošenje gubitaka na račun dobiti iz budućih obračunskih perioda omogućen je u roku od pet godina, a prema članu 32. Zakona mogu se preneti gubici iz poslovnih, finansijskih i neposlovnih transakcija, izuzev onih iz kojih proizilaze kapitalni dobici i gubici.

Prema članu 33. Zakona, korišćenje pogodnosti prenošenja gubitka ne prestaje statusnim promenama po osnovu spajanja i pripajanja, kao i određenog transformisanja poreskih obveznika (promena oblika organizovanja), već se ta mogućnost prenosi na novo pravno lice. U slučaju podele, prenošenje gubitka na račun dobiti deli se srazmerno na novonastala pravna lica i o tome se obaveštava nadležni poreski organ. Ukoliko je, zbog iskazivanja gubitaka, u skladu sa Zakonom, korišćeno i poresko konsolidovanje, prenošenje gubitaka priznaje se tako što se gubici iskazani u poreskom bilansu svakog pojedinačnog društva (u celini ili deo koji već nije prenet na račun buduće dobiti), a ne zbirna poreska osnovica iz konsolidovanog poreskog bilansa, mogu preneti na račun buduće dobiti u godišnjem poreskom bilansu novog društva, ali ne duže od roka utvrđenog Zakonom.

Ostatak dobiti – r. br. 55

Na rednom broju 55 unosi se iznos koji se dobija računskim putem, tako što se dobit (redni broj 52) umanjuje za iznos gubitka iz poreskog bilansa iz prethodnih godina (redni broj 54), ukoliko je pozitivan.

  1. Kapitalni dobici i gubici utvrđeni u skladu sa Zakonom – r. br. 56 do 61

Odeljak poreskog bilansa pod B – Kapitalni dobici i gubici predstavlja poseban podbilans kapitalnih dobitaka i kapitalnih gubitaka.

Članom 30. stav 1. Zakona propisano je da se kapitalni dobitak uključuje u oporezivu dobit, dok se saglasno stavu 2. istog člana Zakona kapitalni gubitak, ostvaren pri prodaji jednog prava iz imovine, može prebiti sa kapitalnim dobitkom ostvarenim pri prodaji drugog prava iz imovine u istoj godini. Ako se i posle prebijanja iskaže kapitalni gubitak dopušteno je njegovo prebijanje na račun budućih kapitalnih dobitaka u narednih pet godina.

Podbilans kapitalnih dobitaka i kapitalnih gubitaka obezbeđuje sledeće podatke:

– redni broj 56 – ukupni kapitalni dobici tekuće godine, utvrđeni na način propisan Zakonom,

– redni broj 57 – ukupni kapitalni gubici tekuće godine, utvrđeni na način propisan Zakonom,

– r. br. 58. i 59 – iskazuju se podaci o ostvarenim kapitalnim dobicima ili kapitalnim gubicima tekuće godine, prebijanjem kapitalnih dobitaka i kapitalnih gubitaka u smislu odredbe člana 30. Zakona (u smislu člana 30. stav 3. Zakona, ostvareni kapitalni gubici (posle prebijanja sa kapitalnim dobicima tekuće godine), prebijaju se na račun budućih kapitalnih dobitaka u narednih pet godina),

– redni broj 60 – unose se preneti kapitalni gubici iz ranijih godina, do visine kapitalnih dobitaka iskazanih na rednom broju 58. ovog obrasca.

– redni broj 61 – unosi se ostatak kapitalnog dobitka, koji uvećava poresku osnovicu (red. br. 58 minus 60).

Kapitalnim dobitkom smatra se prihod koji obveznik ostvari prodajom, odnosno drugim prenosom uz naknadu imovine, i to:

1) nepokretnosti koja je obvezniku koristila kao osnovno sredstvo za obavljanje delatnosti;

2) prava industrijske svojine;

3) udela u kapitalu pravnih lica, akcija i ostalih hartija od vrednosti, osim obveznica izdatih u skladu sa propisima kojima se uređuje izmirenje obaveze Republike po osnovu zajma za privredni razvoj, devizne štednje građana i dužničkih hartija od vrednosti čiji je izdavalac u skladu sa zakonom Republika, autonomna pokrajina, jedinica lokalne samouprave ili Narodna banka Srbije;

4) investicione jedinice otkupljene od strane otvorenog investicionog fonda, u skladu sa zakonom kojim se uređuju investicioni fondovi.

Kapitalnim dobitkom smatra se i prihod koji ostvari nerezidentni obveznik od prodaje imovine navedene u tačkama 1), 3) i 4), kao i od prodaje nepokretnosti na teritoriji Republike koju nije koristio za obavljanje delatnosti.

Kapitalni dobitak (gubitak) utvrđuje se na način propisan odredbama čl. 27. do 29. Zakona.

O načinu utvrđivanja kapitalnih dobitaka i gubitaka detaljnije smo pisali u posebnom tekstu.

  1. Poreska osnovica

Na rednom broju 62 iskazuje se poreska osnovica – oporeziva dobit, kao zbir ostatka dobiti (redni broj 55) i ostatka kapitalnog dobitka (redni broj 61).

U slučaju da pravno lice nema ostatak dobiti (redni broj 55), a ima iskazan kapitalni dobitak poresku osnovicu čini ostatak kapitalnog dobitka na koji se, primenom poreske stope, utvrđuje visina obračunatog poreza. Na osnovu ovako obračunatog poreza u poreskom periodu obveznik nije dužan da plaća akontaciju poreza na dobit za naredni poreski period, imajući u vidu da je odredbom člana 67. stav 1. Zakona propisano da poreski obveznik u toku godine plaća porez u vidu mesečnih akontacija, čiju visinu utvrđuje na osnovu oporezive dobiti koja ne sadrži kapitalne dobitke i gubitke.

Please Login to Comment.