POREZ NA DOBIT KOJI SE PLAĆA PO ODBITKU NA PRIHODE NEREZIDENTNIH PRAVNIH LICA

U ovom komentaru pisaćemo o pravilima koja važe za sve prihode koje nerezidentna pravna lica ostvaruju od rezidentnih pravnih lica (kao i preduzetnika koji vode poslovne knjige), i po osnovu kojih postoji obaveza za rezidentne isplatioce da obračunaju i plate porez po odbitku, dok ćemo u posebnim komentarima pisati o specifičnostima svakog pojedinačnog prihoda nerezidentnog pravnog lica na koji se plaća porez po odbitku.

S navedenim u vezi, u nastavku teksta biće reči o: predmetu oporezivanja porezom na dobit po odbitku, poreskom obvezniku i poreskom placu, načinu utvrđivanja poreske osnovice, poreskim stopama, kao i o primeni ugovora o izbegavanju dvostrukog oporezivanja (dalje: UIDO).

Predmet oporezivanja

Prema odredbama člana 40. stav 1. Zakona o porezu na dobit pravnih lica (“Sl. glasnik RS”, br. 25/2001, 80/2002, 80/2002 – dr. zakon, 43/2003, 84/2004, 18/2010, 101/2011, 119/2012, 47/2013, 108/2013, 68/2014 – dr. zakon, 142/2014, 91/2015 – autentično tumačenje i 112/2015 – dalje: Zakon), ukoliko međunarodnim ugovorom o izbegavanju dvostrukog oporezivanja nije drukčije uređeno, porez na dobit po odbitku po stopi od 20% obračunava se i plaća na prihode koje ostvari nerezidentno pravno lice od rezidentnog pravnog lica po osnovu:

• dividendi i udela u dobiti u pravnom licu, uključujući i dividendu iz člana 35. ovog zakona;

• naknada od autorskog i srodnih prava i prava industrijske svojine (dalje: autorska naknada);

• kamata;

• naknada od zakupa i podzakupa nepokretnosti i pokretnih stvari na teritoriji Republike;

• naknada od usluga koje se pružaju ili koriste, odnosno koje će biti pružene ili korišćene na teritoriji Republike (od 1. marta 2016. godine);

• prihoda nerezidentnog pravnog lica po osnovu izvođenja estradnog, zabavnog, umetničkog, sportskog ili sličnog programa u Republici, koji nisu oporezovani kao dohodak fizičkog lica (izvođača, muzičara, sportiste i sl.), u skladu sa propisima kojima se uređuje oporezivanje dohotka građana.

Takođe, predmet oporezivanja porezom po odbitku su i prihodi koje rezidentna pravna lica (kao i preduzetnici koji vode poslovne knjige) isplaćuju rezidentnim i nerezidentnim pravnim licima po osnovu otkupa sekundarnih sirovina i otpada.

Dakle, samo u slučajevima kada domaće pravno lice isplaćuje naknadu nerezidentnom pravnom licu po navedenim osnovima postoji obaveza plaćanja poreza na dobit porezom po odbitku, ako međunarodnim ugovrom o izbegavanju dvostrukog oporezivanja nije drukčije uređeno. Drugim rečima, samo kada se isplaćuje prihod koji je predmet oporezivanja porezom po odbitku iz člana 40. Zakona, obveznik ima obavezu da Poreskoj upravi podnosi poresku prijavu (Obrazac PDPO/S), i to i u slučaju kada se saglasno odredbama UIDO određeni prihod oporezuje isključivo u državi čiji je rezident primalac prihoda.

Na primer, kada nerezidentno pravno lice ostvaruje prihod po osnovu usluge koju pruža rezidentnom pravnom licu, a koja se pruža ili koristi na teritoriji Republike Srbije, rezidentno pravno lice biće dužno da na dan isplate prihoda podnese Obrazac PDPO/S, i u slučaju da poseduje potvrdu da je primalac prihoda rezident države sa kojom je zaključen UIDO, a prema čijim odredbama se prihod po osnovu usluga oporezuje isključivo u toj državi. Sa druge strane, ako na primer, nerezidentno pravno lice pruža uslugu rezidentnom pravnom licu koja se pruža i koristi u inostranstvu, takav prihod nije predmet oporezivanja porezom po odbitku, pa po tom osnovu rezidentni isplatilac nema obavezu niti da obračuna porez po odbitku, niti da podnese poresku prijavu.

Poreski obveznik i poreski platac

Prema odredbama člana 71. stav 1. Zakona, porez po odbitku na prihode iz člana 40. st. 1, 2, 3. i 14. tog zakona za svakog obveznika i za svaki pojedinačno ostvareni, odnosno isplaćeni prihod isplatilac obračunava, obustavlja i uplaćuje na propisane račune na dan kada je prihod ostvaren, odnosno isplaćen.

Odredbom člana 111. stav 1. Zakona propisano je da za isplatu poreza po odbitku jemči isplatilac prihoda.

Dakle, formalni obveznik prihoda na koje se u skladu sa odredbom člana 40. Zakona plaća porez po odbitku je primalac tih prihoda – nerezidentno pravno lice, dok je isplatilac prihoda poreski platac koji je dužan da obračuna i plati porez po odbitku. To znači da u slučaju da isplatilac prihoda ne obračuna i ne plati porez po odbitku, poreski organi imaju pravo da porez naplate od isplatioca prihoda, nezavisno od toga što je nerezidentno pravno lice formalni obveznik.

Napominjemo da obavezu obračuna i plaćanja poreza po odbitku iz člana 40. Zakona, imaju sva rezidentna pravna lica (nezavisno od toga da li su dobitne ili nedobitne organizacije) i preduzetnici koji vode poslovne knjige1.

To znači da kada je isplatilac predmetnih prihoda fizičko lice, preduzetnik koji porez plaća na paušalni prihod, ogranak ili druga stalna poslovna jedinica nerezidentnog pravnog lica, ne postoji obaveza plaćanja poreza po odbitku. Takođe, porez po odbitku iz člana 40. Zakona, plaća se samo u slučaju kada je primalac prihoda nerezidentno pravno lice. U slučaju da je primalac prihoda nerezidentno fizičko lice, u tom slučaju se ne primenjuju odredbe člana 40. Zakona, već odgovarajuće odredbe Zakona o porezu na dohodak građana.

_____________
1 Prema odredbi člana 104. Zakona o porezu na dohodak građana, preduzetnik koji vodi poslovne knjige obračunava i naplaćuje porez po odbitku na prihode koje ostvaruje pravno lice u skladu sa zakonom kojim se uređuje porez na dobit pravnih lica.

Poreska osnovica

Odredbom člana 71. stav 2. Zakona propisano je da prihod na koji se obračunava porez po odbitku, u skladu sa članom 40. Zakona, predstavlja bruto prihod koji bi nerezidentno pravno lice, odnosno rezidentni obveznik ostvario, odnosno naplatio da porez nije odbijen od ostvarenog, odnosno isplaćenog prihoda.

Dakle, u slučaju kada je naknada koju domaći isplatilac isplaćuje nerezidentnom pravnom licu ugovorena u neto iznosu, isplatilac je dužan da prilikom obračuna poreza po odbitku, taj iznos pretvori u bruto iznos, primenom odgovarajućeg koeficijenta, u zavisnosti od poreske stope koju primenjuje.

Da li će naknada biti u neto iznosu ili u bruto iznosu isključivo zavisi od ugovornih strana, a ne od poreskih propisa. U praksi se najčešće ugovara neto iznos, pa teret poreza po odbitku suštinski snosi rezidentni isplatilac prihoda, a ne nerezidentni primalac prihoda, koji je kao što smo videli formalni obveznik tog poreza.

Imajući u vidu da se predmetni prihodi isplaćuju nerezidentnim pravnim licima u devizama, za potrebe obračuna poreza po odbitku domaće pravno lice vrši konverziju tog deviznog iznosa u dinarsku protivvrednost po srednjem kursu Narodne banke Srbije na dan isplate prihoda.

Naime, prema odredbama člana 32. Zakona o poreskom postupku i poreskoj administraciji (“Sl. glasnik RS”, br. 80/2002, 84/2002 – ispr., 23/2003 – ispr., 70/2003, 55/2004, 61/2005, 85/2005 – dr. zakon, 62/2006 – dr. zakon, 63/2006 – ispr. dr. zakona, 61/2007, 20/2009, 72/2009 – dr. zakon, 53/2010, 101/2011, 2/2012 – ispr., 93/2012, 47/2013, 108/2013, 68/2014, 105/2014, 91/2015 – autentično tumačenje, 112/2015 i 15/2016 – dalje: ZPPPA), transakcije u stranoj valuti iz kojih proizlazi oporezivanje konvertuju se u dinar:

– po zvaničnom srednjem kursu Narodne banke Srbije, na dan kada je transakcija obavljena, osim ako je poreskim zakonom drukčije uređeno;

– po tržišnom kursu zasnovanom na objavljenim podacima o odnosu strane valute i američkog dolara, na dan kada je transakcija obavljena, ako Narodna banka Srbije ne raspolaže srednjim kursom te valute prema dinaru.

Primena ugovora o izbegavanju dvostrukog oporezivanja

Odredbom člana 40. stav 1. Zakona propisano je da obaveza plaćanja poreza po odbitku na navedene prihode po stopi od 20% postoji, osim ako ugovorom o izbegavanju dvostrukog oporezivanje nije drukčije uređeno.

Prema odredbama člana 40a st. 1. i 2. Zakona, kod obračuna poreza po odbitku na prihode nerezidenta, isplatilac prihoda primenjuje odredbe ugovora o izbegavanju dvostrukog oporezivanja, pod uslovom da nerezident dokaže status rezidenta države sa kojom je Republika zaključila ugovor o izbegavanju dvostrukog oporezivanja i da je nerezident stvarni vlasnik prihoda.

Status rezidenta države sa kojom je zaključen ugovor o izbegavanju dvostrukog oporezivanja u smislu stava 1. ovog člana, nerezident dokazuje potvrdom o rezidentnosti u skladu sa zakonom kojim se uređuje poreski postupak i poreska administracija.

Dakle, ukoliko postoji ugovor o izbegavanju dvostrukog oporezivanja koji je Republika Srbija zaključila sa državom čiji je rezident nerezidentno pravno lice koje ostvaruje prihod na koji se plaća porez po odbitku, isplatilac može da primeni povoljnije poresko rešenje koje propisuje ugovor (nižu poresku stopu ili da uopšte ne obračuna porez po odbitku ako je ugovorom uređeno da se određeni prihod oporezuje isključivo u zemlji rezidentnosti lica koje ostvaruje prihod), ali pod uslovima:

– da u momentu isplate prihoda isplatilac poseduje odgovarajuću potvrdu da je primalac prihoda rezident države sa kojom je zaključen UIDO

– da je nerezident stvarni vlasnik prihoda.

Potvrda o rezidentnosti kao uslov za primenu ugovora

Osnovni uslov da bi rezidentno pravno lice – isplatilac prihoda primenio ugovor o izbegavanju dvostrukog oporezivanja je taj da primalac prihoda dostavi isplatiocu odgovarajuću potvrdu o rezidentnosti.

U skladu sa odredbom člana 159a ZPPPA, status rezidenta države sa kojom je zaključen ugovor o izbegavanju dvostrukog oporezivanja nerezident dokazuje potvrdom o rezidentnosti overenom od nadležnog organa druge države ugovornice čiji je rezident i to na posebnom obrascu ili overenom prevodu potvrde na obrascu koji propisuje nadležni organ države sa kojom je zaključen ugovor o izbegavanju dvostrukog oporezivanja.

Prema tome, obrazac na kome inostrano pravno lice dokazuje status rezidenta države sa kojom je zaključen ugovor o izbegavanju dvostrukog oporezivanja može biti:

– Obrazac POR-2, koji je propisan Pravilnikom o postupku i načinu izdavanja i izgledu obrazaca potvrda o rezidentnosti (“Sl. glasnik RS”, br. 80/2010), koji overava nadležni organ države čiji je rezident inostrano pravno lice.

– Overeni prevod potvrde na obrascu koji propisuje nadležni organ države čiji je rezident inostrano pravno lice. Naime, u slučaju da nadležni organ države čiji je rezident nerezidentno pravno lice, u skladu sa propisima te države ne izdaje potvrde o rezidentnosti na Obrascu POR-2, već na drugom obrascu, koji je uređen propisima te države, i takva potvrda može biti dokaz da je nerezidentno pravno lice rezident te države, ali takva potvrda mora biti prevedena na srpski jezik, a prevod overen od strane sudskog tumača za jezik na kome je potvrda izdata.

Pored toga što potvrda o rezidentnosti mora biti izdata na odgovarajućim obrascima, da bi potvrda bila merodavan dokaz o rezidentnosti, potrebno je i da je izdata od strane nadležnog organa države sa kojom je zaključen ugovor o izbegavanju dvostrukog oporezivanja. U praksi se dešava da nerezidentna pravna lica dostave rezidentnim isplatiocima dokaze o rezidentnosti koji su izdati i overeni od strane organa koji nisu nadležni za overu potvrde o rezidentnosti.

Napominjemo, da u ovim slučajevima rezidentni isplatioci ne mogu primeniti odredbe ugovora o izbegavanju dvostrukog oporezivanja, nezavisno od sadržine tog dokumenta (potvrde), s obzirom da se kao dokaz o rezidentnosti stranog lica može koristiti samo potvrda koju je na propisanom obrascu izdao organ strane države, koji je, u skladu sa propisima te države, nadležan za izdavanje i overu potvrda o rezidentnosti.

S navedenim u vezi, u nastavku dajemo tabelu sa originalnim nazivima organa koji su nadležni za izdavanje potvrde o rezidentnosti u svojim državama:

DRŽAVA
NADLEŽNI ORGAN

Azerbejdžan
Maliyyə Nazirliyivə Vergilər Nazirliyini

Ministry of Finance and the Ministry of Taxes

Albanija
General Taxation Department

Austrija
Bundesminister für Finanzen

oder dessen bevollmächtigten Vertreter

Federal Minister of Finance or his authorized representative

Belgija
Minister of Finance or his authorised representative

Belorusija
State Tax Committee of the Republic of Belarus

or its authorized representative

Bosna i Hercegovina
Ministry of Finance and Treasury or its authorized representative Ministarstvo finansija i Trezora,

odnosno njegov ovlašćeni predstavnik

Bugarska
Minister of Finance or his authorized representative

Velika Britanija i Severna Irska
Board of Inland Revenue or its authorised representative

Vijetnam
Là Bộ trưởng Bộ Tài chính hoặc người đại diện được ủy quyền của Bộ trưởng

Minister of Finance or his authorized representative

Gruzija
FinansTa saministros an mis uflebamosil warmomadgenels

Ministry of Finance or its authorized representative

Grčka
τον Υπουργό Οικονομίας και Οικονομικών ή τον εξουσιοδοτημένο αντιπρόσωπο του

Minister of Finance or his authorized representative

Danska
Minister for Taxation or his authorized representative

Egipat
Minister of Finance or his authorized representative

Estonija
Minister of Finance or his authorized representative

Indija
Central Government in the Ministry of Finance

(Department of Revenue)

or their authorized representatives

Iran
Minister of Economic Affairs and Finance

or his authorized representative

Irska
Revenue Commissioners or their authorised representative

Italija
Ministry of Finance

Kanada
Minister of National Revenue

or the Minister’s authorized representative

Ministre du Revenu national ou son représentant autorisé

Katar
Minister of Economy and Finance or his authorized representative

Kina
State Administration of Taxation or its authorized representative

Kipar
Minister of Finance or his authorised representative

Koreja (DNR)
Ministry of Finance or its authorized representative

Kuvajt
Minister of Finance

or an authorized representative of the Minister of Finance

Letonija
Finanšu ministriju vai tās pilnvarotu pārstāvi

Ministry of Finance or its authorised representative

Libija
Tax Department and the Secretariat of Finance

or their authorized representatives

Litvanija
Finansų ministras arba jo įgaliotas atstovas

Minister of Finance or his authorised representative

Mađarska
Minister of Finance or his authorized representative

Makedonija
Minister of Finance or his authorized representative

Malezija
Minister of Finance or his authorised representative

Malta
Minister responsible for finance or his authorized representative

Moldavija
Ministry of Finance or its authorized representative

Nemačka
Bundesministerium für Finanzen

Federal Ministry of Finance

Norveška
Finansministeren eller den som har fullmakt fra ministeren

Minister of Finance or the Minister’s authorised representative

Pakistan
Federal Board of Revenue or its authorized representative

Poljska
Minister of Finance or his authorized representative

Rumunija
Ministry of Finance or his authorised representative

Rusija
Ministry of Finance of the Russian Federation

or its authorised representative

Slovačka
Ministry of Finance or its authorized representative

Slovenija
Ministry of Finance of the Republic of Slovenia

or its authorized representative

Tunis
Ministre des Finances, ou son représentant autorisé

Turska
Minister of Finance or his authorized representative

Ujedinjeni Arapski Emirati
Minister of Finance

or an authorized representative of the Minister of Finance

Ukrajina
State Tax Administration of Ukraine

or its authorized representative

Finska
Ministry of Finance or its authorised representative

Francuska
Ministre de l’économie et des finances

ou son représentant dûment autorisé

Holandija
Minister of Finance or his duly authorized representative

Hrvatska
Ministar financija, odnosno njegov ovlašćeni predstavnik

Minister of Finance or his authorized representative

Crna Gora
Ministarstvo finansija ili njegov ovlašćeni predstavnik

Češka Republika
Minister of Finance or his authorized representative

Švajcarska
Director of the Federal Tax Administration

or his authorized representative

Directeur de l’Administration fédérale des contributions

ou son représentant autorisé

Švedska
Minister of the Budget or his authorised representative

Španija
Ministro de Economía y Hacienda o su representante autorizado

Minister of Economy and Finance or his authorised representative

Šri Lanka
Commissioner-General of Inland Revenue

Period za koji se izdaje potvrda o rezidentnosti

Uobičajeno je da se potvrde o rezidentnosti odnose na period od jedne godine, odnosno da (ukoliko su izdate u bilo kom periodu nakon početka kalendarske godine) važe do kraja tekuće godine u kojoj su izdate (ovo, u slučaju da se, po domaćem zakonodavstvu države ugovornice, kalendarska i poreska, odnosno poslovna godina poklapaju).

Ukoliko se, po domaćem poreskom zakonodavstvu države ugovornice, kalendarska i poreska, odnosno poslovna godina ne poklapaju, potvrde o rezidentnosti važe do kraja poreske, odnosno poslovne godine u kojoj su izdate.

Moguće je, međutim, da nadležni poreski organi države izvora zahtevaju da se potvrde o rezidentnosti (iako se u njima navodi da važe za celu godinu) izdaju, odnosno obnavljaju na svakih šest meseci što se, u krajnjoj meri, mora ispoštovati.

S tim u vezi, ukazujemo da je sadržina i forma obrasca potvrde o rezidentnosti kojom se dokazuje rezidentnost fizičkih i pravnih lica iz Republike Srbije, takva da se nesumnjivo može utvrditi da se ista odnosi na celu godinu.

Istovremeno, i na isti način se tretira i potvrda o rezidentnosti izdata od strane nadležnih organa drugih država ugovornica, ali uz nepisanu mogućnost da se, u slučaju potrebe, zahteva njeno obnavljanje nakon isteka od šest meseci.

Rezidentno pravno lice – isplatilac prihoda mora da poseduje potvrdu o rezidentnosti u momentu isplate prihoda, ako želi da primeni odredbe UIDO. Ukoliko isplatilac prihoda primeni odredbe UIDO, a da ne poseduje odgovarajuću potvrdu da je primalac prihoda rezident države sa kojom je zaključen UIDO, dužan je da plati razliku između plaćenog poreza i dugovanog poreza po Zakonu (član 40a stav 3. Zakona).

Dakle, preporuka rezidentnim pravnim licima – isplatiocima prihoda iz člana 40. Zakona je da što ranije zatraže od nerezidentnog primaoca prihoda potvrdu o rezidentnosti, imajući u vidu da postupak dobijanja potvrde u toj državi može da potraje neko vreme, a da isplatilac prihoda mora najkasnije na dan isplate da poseduje predmetnu potvrdu. Napominjemo da saglasno odredbi člana 71. stav 3. Zakona, poreska prijava za porez po odbitku iz stava 1. ovog člana podnosi se na dan isplate prihoda na koji se obračunava i plaća porez po odbitku u skladu sa ovim zakonom.

U slučaju primene ugovora o izbegavanju dvostrukog oporezivanja isplatilac, kao prilog, uz prijavu podnosi obrazac potvrde o rezidentnosti overen od nadležnog organa druge države ugovornice čiji je rezident ili overeni prevod potvrde na obrascu koji propisuje nadležni organ države sa kojom je zaključen UIDO.

Dakle, isplatilac prihoda mora isti dan kada isplati prihod da podnese poresku prijavu elektronskim putem (Obrazac PDPO/S) i da uz tu poresku prijavu priloži i potvrdu o rezidentnosti, ako je prilikom isplate prihoda primenio UOIDO.

Ovim se praktično onemogućava da isplatilac prihoda primeni odredbe UIDO, a da u nekom kasnijem periodu (a pre eventualne poreske kontrole) pribavi od nerezidentnog primaoca potvrdu o rezidentnosti.

Slučaj naknadnog dostavljanja potvrde o rezidentnosti

Odredbom člana 40a stav 6. Zakona propisano je da ako isplatilac prihoda u momentu isplate prihoda nerezidentu ne raspolaže potvrdom o rezidentnosti, dužan je da prilikom isplate prihoda primeni odredbe Zakona.

Prema odredbi stava 7. istog člana Zakona, ako nerezidentno pravno lice dostavi nadležnom poreskom organu potvrdu iz stava 2. ovog člana, razlika između iznosa plaćenog poreza iz stava 6. ovog člana i iznosa poreza za koji bi postojala obaveza plaćanja da je obveznik u momentu isplate prihoda raspolagao potvrdom iz stava 2. ovog člana, smatra se više plaćenim porezom.

Dakle, iz navedenih odredbi proizlazi da pravo na povraćaj više plaćenog poreza u predmetnom slučaju ima nerezidentno pravno lice – primalac prihoda, a ne rezidentno pravno lice – isplatilac prihoda.

Međutim, imajući u vidu navedene odredbe Zakona, postavlja se pitanje kako bi se u praksi ove odredbe sprovele. Naime, iako je nerezidentno pravno lice formalni obveznik prihoda na koji se obračunava porez po odbitku, Poreska uprava u praksi po osnovu tog poreza zadužuje rezidentnog isplatioca. Poreska uprava u periodu dok se dostavljala zbirna poreska prijava – Obrazac PDPO, a to je bilo sve do 1. marta 2016. godine, nije ni imala podatke o pojedinačnim nerezidentnim primaocima prihoda. Sve ovo govori u prilog tome da su navedene odredbe Zakona, na način na koji su propisane nesprovodive u praksi.

Takođe, kao što smo već pomenuli, u praksi najčešće teret poreza po odbitku snosi rezidentni isplatilac, budući da se naknade ugovoraju uglavnom u neto iznosu, pa bi bilo potpuno nepravedno da po tom osnovu nerezidentni primalac prihoda traži povraćaj poreza, u slučaju naknadnog dostavljanja potvrde o rezidentnosti.

Sa navedenom dilemom u vezi, Ministarstvo finansija dalo je sledeće mišljenje:

Iz mišljenja Ministarstva finansija, br. 413-00-267/2014-04 od 24.11.2014. godine

“U slučaju kada isplatilac prihoda u momentu isplate prihoda nerezidentnom obvezniku ne raspolaže potvrdom kojom nerezidentni obveznik dokazuje status rezidenta države sa kojom je zaključen ugovor o izbegavanju dvostrukog oporezivanja (u konkretnom slučaju Ruske Federacije) dužan je da prilikom isplate prihoda primeni odredbe Zakona o porezu na dobit pravnih lica (“Sl. glasnik RS”, br. 25/2001, 80/2002, 80/2002 – dr. zakon, 43/2003, 84/2004, 18/2010, 101/2011, 119/2012, 47/2013, 108/2013, 68/2014 – dr. zakon i 142/2014 – dalje: ZPDPL).

Nerezidentni obveznik koji nadležnom poreskom organu naknadno dostavi navedenu potvrdu, ima pravo da podnese zahtev za povraćaj više plaćenog poreza (zahtev se odnosi na povraćaj razlike između iznosa plaćenog poreza i iznosa poreza za koji bi postojala obaveza plaćanja da je isplatilac prihoda u momentu isplate prihoda raspolagao potvrdom). Zahtev za povraćaj, preko isplatioca prihoda, nerezidentni obveznik može podneti istovremeno sa dostavljanjem potvrde kojom dokazuje status rezidenta države sa kojom je zaključen ugovor o izbegavanju dvostrukog oporezivanja.”

Dakle, u mišljenju Ministarstvo finansija stoji na stanovištu koje je Zakonom propisano da formalno samo nerezidentni obveznik može tražiti povraćaj više plaćenog poreza, u slučaju naknadnog dostavljanja potvrde. Međutim, iz mišljenja proizlazi i to da se zahtev za povraćaj može vršiti samo preko rezidentnog isplatioca prihoda. Dakle, u praksi samo rezidentni isplatilac može podneti zahtev za povraćaj više plaćenog poreza, u skladu sa ZPPPA, i to formalno u ime nerezidentnog obveznika.

Na kraju, kome će pripasti iznos vraćenog poreza treba da urede same ugovorne strane, tj. rezidentni isplatilac i nerezidentni obveznik. Logično bi bilo da ako je rezidentni isplatilac suštinski snosio teret poreza po odbitku (slučaj kada je naknada ugovorena u neto iznosu) da iznos vraćenog poreza pripadne njemu. Kao i obrnuto, ako je suštinski teret poreza po odbitku snosio nerezidentni obveznik (tj. ako je naknada ugovorena u bruto iznosu) iznos vraćenog poreza treba da pripadne nerezidentnom obvezniku.

Stvarni vlasnik prihoda kao uslov za primenu UIDO

Pored uslova da isplatilac poseduje potvrdu da je primalac oporezivog prihoda rezident države sa kojom je zaključen UIDO, da bi se primenile odredbe UIDO, potrebno je i da je taj primalac prihoda stvarni vlasnik tog prihoda. Ovaj uslov je uspostavljen da bi se izbegle zloupotrebe i poreske evazije. Naime, kao formalni primalac prihoda može se pojaviti lice koje rezident države sa kojom je zaključen UIDO, a da suštinski, tj. stvarni primalac tog prihoda bude lice koje je rezident države sa kojom nije zaključen UIDO, ili rezident države sa kojom je zaključen UIDO ali je propisana nepovoljnija poreska stopa za taj prihod i sl.

Zakonom, kao ni odredbama UIDO nisu propisani dokazi koji bi potvrđivali da li je neko lice stvarni vlasnik prihoda. Dakle, na samim obveznicima je da odrede koji dokumenti mogu poslužiti kao dokaz stvarnog vlasništva prihoda. Na primer, u slučaju prihoda po osnovu dividendi, kao dokaz da je nerezidntno pravno lice stvarni vlasnik prihoda može da posluži izvod iz registra APR iz koga se može ustanoviti da je to lice bilo član društva na dan koji je određen kao dan dividende i sl. Kod prihoda po osnovu kamate ili po osnovu autorske naknade, kao dokaz stvarnog vlasništva može poslužiti ugovor na osnovu koga se isplaćuje kamata ili autorska naknada.

U svakom slučaju, nadležni poreski organ, u svakom konkretnom slučaju, ceni činjenice i dokaze o tome da li je neko lice stvarni vlasnik prihoda, u slučaju primene odredaba UIDO.